החוזר עוסק בתכנון מס ובהערכות חשבונאית פיננסית לתום שנת המס 2000 :

א. עמידה בקריטריון הקיטון ברווח מחקלאות - פיצויי מים 2000

בשל קריטריון הקיטון ברווח מחקלאות לקבלת פיצוי לקיצוץ מכסות מים בשנת 2000 על כל משק לבחון את התוצאות הצפויות בחקלאות לשם עמידה במבחן הקיטון ברווח. (ראו חוזרנו 33/00)

ב. שינויי מבנה, מיזוגים ופיצולים

פעילויות כלכליות המאוגדות כשותפויות או מופעלות במסגרת הענפים וצפוי בעתיד הנראה לעין (עד שנתיים) כי יהיה עניין לצרף שותפים חיצוניים ראוי לשקול ביצוע פעולות מקדימות מתאימות על מנת שצירוף השותף בעתיד לא יצור חבויות מס שעשויות להיות משמעותיות.

שינוי מבנה ללא חבות מס אפשריים הן בהעברת פעילות מקיבוץ לתאגיד נפרד והן בהעברת פעילות ממספר קיבוצים לתאגיד משותף, עפ"י תקנה 4 לתקנות ההקלות במס בקשר להסדרים בחקלאות. תוקף התקנה, נכון להיום, עד 31/12/2000. קיימת כיום הצעת ממשלה חוק להאריך את תקנות ההקלות במס עד סוף שנת 2002 וקרוב לוודאי שההצעה תאושר בזמן הקרוב.

לעתים ניתן לבצע ההעברה לפי סעיף 62 לפקודת מס הכנסה או לפי הוראות חוק המיזוגים והפיצולים (סע' 103-105 לפקודה) ויש לשקול כל מקרה לגופו. (הרחבה בחוזרנו 2/98,12/00).

כמו כן יש לתת את הדעת על הערכות להקמת תאגידי רפתות משותפים למיצוי עקרונות הרפורמה בענף החלב כפי שסוכמו בין משרד החקלאות ומשרד האוצר ב - 18/11/98 (הרחבה בחוזרנו 36/98, 17/99, 36/00).

ג. דגשים כלליים

1. יש לשקול מועדי מכירה ורכישת מלאי עסקי במיוחד מלאי מהסוגים הנקבעים עפ"י מחירים נורמטיביים בהסכם עם המדור החקלאי בנציבות מס הכנסה כגון עגלים, פטמים וכו' או לחילופין תשלום מקדמות לספקים וזאת על מנת להשפיע על עיתוי ההכרה בהכנסה.

חוברת סכום המחירים הנורמטיביים לשנת 2000 תפורסם בתום שנת המס על ידי משרדנו בתיאום עם נציבות מס הכנסה.

2. קיבוצים להם יש חברות או אגודות שיתופיות שאינן מחילות את סעיף 62 לפקודה (כלומר אינן שותפות לצורך מס) ראוי שיבדקו את מערכת ההסכמים לשירותים הדדיים על מנת לבדוק התאמתם לתוצאות הפעילות השנתית.

3. יש לזכור כי אם הסחורה לא סופקה (והסיכונים לגביה עדיין לא עברו לקונה) מדובר במקדמה ע"ח המכר ולא במכירה, כך שהתקבולים אינם בגדר הכנסה חייבת במס.

4. במשקים להם צפויים הפרשי שומה לביטוח לאומי משנים קודמות או מהשנה השוטפת (2000 ) וטרם רשמו זאת בספרים מוצע לבחון הרישום בספרים והדיווח האופטימלי למס הכנסה ולביטוח לאומי.

5. משקים בתחולת חוק גל – יש לשים לב כי ההתחייבות מסוף 1991 הנן צמודות + 5% ריבית עפ"י החוק. הטיפול בהפחתות והטלות ("חלף ערבות") עפ"י החוק יהיה זהה בעיקרו לאופן הטיפול בהטלות והפחתות בהסדרי הקיבוצים והמושבים.

יש לשקול תשלום "חלף הערבות" עד תום שנת המס.

6. יש למפות את החברים שעזבו או נפטרו במהלך השנה ולשקול אופן ההתייחסות להוצאות שהוצאו בגינם. במקביל יש לשקול את ההתייחסות אל הכנסות של חברים שנקלטו במהלך השנה בתקופה לפני קליטתם ושל ניכוי המס משכרם באותה תקופה.

7. בתקנות מס הכנסה (כללים לאישור וניהול קופות גמל) (הוראות שעה לעניין הגבלת סכומי ההפקדות לקופות גמל לתגמולים ולקרן השתלמות), התש"ס – 2000 נקבע בקשר להפקדות עמית – קיבוץ ועמית – מושב שיתופי :

"3. (א) אישור בקופת גמל לפי תקנה 6 לתקנות העקריות, לקופה המקבלת תשלומים מאת

עמית – עצמאי, יחול רק על הסכומים כמפורט להלן שתקבל ממנו קופה שהיא –

(1) קופת גמל לתגמולים – בסכום שלא יעלה על 20,000 שקלים חדשים בשל כל חבר הקיבוץ או המושב השיתופי.

(2) קרן השתלמות – בסכום שלא יעלה על השיעורים מההכנסה הקובעת המותרים בניכוי בשל כל חבר הקיבוץ או המושב השיתופי, בתוספת סכום השווה ל – 2.5% ממנה.

(ב) בתקנה זו, "הכנסה קובעת" ו"חבר קיבוץ" – כהגדרתם בסעיף 58א(ג) לפקודה."

יש לבדוק שההפקדות תואמות את האמור. לעניין הפקדות בקופת גמל ראו הרחבה בחוזרנו מס' 59/00

ד. ביצוע השקעות פיננסיות

1. יש לשקול השקעות בקופות גמל או קופות פנסיה, או בחברות ביטוח. יש לבחון את ההשקעה האופטימלית על מנת שיתקבלו מלוא הניכויים והזיכויים האפשריים. לעניין זה יש חשיבות למיפוי ההכנסות מעובדי חוץ בתלושי שכר או עפ"י חשבוניות וכן חלק מהמשכורת בתלוש שכר שלא בוצעו לגביו הפרשות סוציאליות.

2. יש לשים לב לכך שאופן חישוב הטבות המס בגין ההפקדות הסוציאליות מניח כי סכומי ההפקדה אחידים לכל חבר. יתכן ועמדת מס הכנסה תהיה שונה.

3. גם משקים שלא מתכוונים להשקיע השנה סכומים בקרן השתלמות כדאי לפתוח קרנות לחברים ולהפקיד סכום מינימלי לשם צבירת וותק בקופה.

4. להרחבת הנושא עיינו בחוזרנו מס' 59/00- "השקעות קיבוצים ומושבים שיתופיים בקופות גמל" כמו כן , לשינויים במיסוי הפנסיוני ניתן לראות בהרחבה חוזרנו מס' 9/2000.

5. אם נמכרו ני"ע עם רווח ריאלי כדאי לבדוק האם ניתן לממש ני"ע עם הפסד ריאלי ולקזז

כנגד ההפסד את הרווח.

ה. רווחי הון ושבח מקרקעין

1. ניתן לחשב המס על רווח הון או שבח מקרקעין כאילו הרווח נבע בחלקים שווים בתקופה של עד 4 שנים המסתיימת בשנת המכירה. במידה ונפרס רווח הון או שבח לאחור, ניתן לקזז עודף נק' זיכוי שלא נוצלו בעבר כנגד רווח ההון או השבח שנפרסו לאחור. להרחבה ראו חוזרנו 5/98.

2. סעיף 96 בפקודת מס הכנסה מאפשר לקזז רווח הון מעלות נכס שנרכש לחלוף הנכס שנמכר בתקופה שמתחילה 4 חודשים לפני מכירת הנכס ועד 12 חודשים לאחר מכן, אף אם הדבר ארע בשנת המס הבאה.

אם ירכשו נכסים חדשים העומדים בתנאי זה בשנת 2001 כדאי (במקרים מסוימים) לקזז רווחי הון מהם ולא מנכסים שנרכשו קודם לכן ע"מ להגדיל הפחת שיותר כהוצאה. יש לתכנן את מועד החלפת הנכסים כך שניתן יהיה לנצל את הוראות הסעיף.

3. במכירת נכס מקרקעין, יש לשקול יעוד התמורה לכיסוי חובות ההסדר לקבלת פטור ממס שבח עפ"י חוק ההסדרים. יש לשים לב להוראות הבאות:

א) מכירת מקרקעין כאשר התמורה עולה על חוב ההסדר - הפטור יינתן עד לגובה החוב.

ב) אם נתקבל אישור ממנהלת ההסדר לגבי מכירת מקרקעין - יקבל הנישום פטור ללא קשר אם יש לו כושר החזר או לא.

הרחבה בעניין קרקעות במשבצת המיועדת להסדר חובות הקיבוץ ראו חוזרנו 4/2000.

ו. חוק עידוד השקעות הון בתעשייה

1. יש להתייחס לעיתוי ביצוע השקעות בנכסים קבועים בני פחת בקיבוץ ובמפעליו להגדלת חלק מההכנסה מהמפעל המאושר הזכאי לשיעור מס מופחת של 25% והכל תוך התחשבות במועד האופטימלי לקביעת שנת ההפעלה של המפעל המאושר.

2. מוצע לבחון קביעת עיתוי הפעלת נכסים שנרכשו במסגרת תכנית השקעות שאושרה לעניין "המפעל המעורב" ולעניין תחילת מרוץ שנות ההטבות.

3. יש לקחת בחשבון כי מחזור ההכנסות במפעל מאושר כאשר שנת 2000 היא שנת הבסיס לחישוב ההטבות במס משפיע במישרין על חלק ההכנסה המועדפת בשנות ההטבה הבאות.

4. במצב של מפעל מעורב במקרים המתאימים יש להגיש בקשה ל - "נטרול נכסים" לצורך הקטנת מרכיב ההכנסות הרגילות במפעל מעורב.

5. יש לבחון פעולות במפעל מאושר בעל "מסלול הטבות חלופי" העלולות להיחשב כתשלום דיבידנד לפי סעיף 51(ח) לחוק.

ז. חוק עידוד השקעות הון בחקלאות

1. תביעת שעור מס מופחת בשיעור 30% עפ"י החוק לעידוד השקעות הון בחקלאות מההכנסות מהמפעלים המאושרים.

2. יש לוודא יחוס נאות בטופס הפחת של המענק לנכס המתאים לפי חוק העידוד על מנת להיות זכאים לפחת מואץ.

3. ביצוע השקעה במפעלים מאושרים בחברה מחייב הגדלת הון בשיעור 30% מהמחיר המקורי של המפעל המאושר וזאת לפי כללי עידוד השקעות הון בחקלאות (בקשות למענק). דרישת הגדלת ההון אינה חלה על יחיד, שותפות ואגודה שיתופית חקלאית.

בעניין מענקים והטבות מס עפ"י החוק לעידוד השקעות הון בחקלאות ראו הרחבה בחוזרנו מס' 11/00.

ח. הכנסות

1. יש לבחון אפשרות קבלת הכנסות מתאגידי בת של הקיבוץ עד סכום המס על ההכנסה החייבת של הקיבוץ (ימי עבודה, דמי ניהול, שירותים מקצועיים וכו') ניתן גם למשוך דיבידנד מחברות אלו (שיתקזז כנגד נק' הזיכוי של המשק), בתנאי שאין מדובר בחברה שאושרה בחוק עידוד השקעות הון בתעשייה ובחרה במסלול החלופי שתאלץ לשלם מס החברות ממנו נמנעה בעבר.

2. כשיש הפסדים או צפוי אי ניצול מלוא נק' זיכוי (או לחלופין שעורי מס נמוכים למשקים להם בד"כ הכנסה בשעורי מס גבוהים), יש לשקול קבלת הכנסות חריגות ובהן: דמי שכירות מראש, משיכת יתרות לזכות המעביד מקופות פיצויים או קופות גמל (גם אם אינן בשלות) או כל הכנסה אחרת שאינה מעסק וכן מכירת נכסים לשם מימוש רווחי הון או שבח מקרקעין.

הדבר חשוב במיוחד במשקים להם צפויים מחיקות במסגרת חוק גל או הסדר הקיבוצים ולהם הפסד מצטבר.

3. יש לשקול דיווח על הכנסות מסוימות למס הכנסה לפי שיטת המזומן (ראו חוזרנו 5/95).

ט. הוצאות

1. יש לבצע הפרשות חשבונאיות מתאימות להוצאות השנה כגון: היטל הפקה, דרישות חריגות בשל מים, הפרשי הצמדה וריבית על חובות מע"מ וחובות ניכויים, הפרשי שומה ביטוח לאומי, חלב חריג, דמי חכירה בגין שימוש חריג בקרקע וכו'.

2. יש לשקול עיתוי תשלום פיצויים למפוטרים, פדיון חופשות, חגים, מחלה, ימי הבראה וכיוצא באלה (לשכירים שאינם במגזר הצרכני), במשקים להם צפויה חבות מס חריגה השנה, או בשנה הבאה.

3. רצוי לדחות תשלום הוצאות שאינן מותרות בניכוי לשם מניעת הקטנת ההון לתחילת השנה לעניין חוק התיאומים בשנה הבאה.

4. יש לבחון עיתוי ביצוע תיקונים ואחזקה ורכישות ציוד משרדי, ספרות מקצועית וכו'.

5. השלמת תשלומים של פצויי פרישה לשנת השוטפת והוצאות נוספות נלוות לשכר. הפקדה לקופות בגין החודש האחרון אפשרית עד תום חודש 1/2001.

6. יש לעדכן את כרטיסי העובדים (טופס 0101, 0114), לערוך ריכוז שנתי (טופס 0126) של המשכורות והניכויים ולהתאימם לרישומי השכר בספרי החשבונות.

7. אם נוכה מס במקור מהתקבולים שקיבלתם מלקוחותיכם, מריבית או מדיבידנד, עליכם לרשום את הסכום ברוטו לזכות המשלם ולחייב בסכום המס חשבון "תשלומי מס במקורלשנת מס 2000". עליכם לקבל מהמנכה אישור שנתי (בטופס המקובל) על הסכום שנוכה, או לחילופין לדאוג לכך שבכרטיס הנ"ל יצוין בברור זיהוי המנכה לגבי כל ניכוי בנפרד.

8. במידה והנכם מנכים מס במקור מתשלומיכם לאחרים, יש לערוך את הריכוזים השנתיים הדרושים (טופס 856) למטרת דיווח לשלטונות המס ולגופים מהם נוכה המס ולהתאימם לרישומים בספריכם.

יש לוודא המצאות העתקי אישורי ניכוי מס במקור של ספקים ואישורי ניהול ספרים במידת הצורך.

יש לשים לב לעובדה שאי דיוק בפרטי הדו"ח המוגש לפקיד השומה בשל תשלומים החייבים בניכוי מס במקור, עלול לגרום לאי הכרה בהוצאה לצורכי מס.

כמו כן נפנה תשומת הלב לכך שהדיווח התקופתי והשנתי צריך להתבצע גם לגבי תשלומים לספקים להם קיים פטור מלא מניכוי וגם לתשלומים לספק חד פעמי שתקנות מ"ה (ניכוי מס ושירותים ונכסים) אינם חלים עליהם מכיוון שסכום התשלום נמוך מהרצפה שנקבעה.

9. בתשלום קצבה לחברים שעזבו יש לוודא כי קיים אישור למקבלים על שיעור ניכוי מס במקור ופעולה בהתאם. יש לדווח על הקצבה והניכוי אם קיים, כחלק מהשכר. הקצבה מהווה הוצאה מוכרת בניכוי מההכנסה.

10. יש לוודא עמידה בכללים לניכוי מס משכר המשולם לתושבי חוץ (תאילנדים).

11. יש למפות את חלק דמי העזיבה לחברים המותרים כניכוי מההכנסה.

12. הוצאות לרכישת מכסות חלב –בעקבות התחרות ההולכת וגוברת בענף ייצור החלב והאיום הקיים על החקלאים החליטה הממשלה לתמרץ את יצרני החלב ולהפנים את עקרון היתרון לגודל" בענף הרפת, קרי לעודד התייעלות ולשמור על איכות הסביבה ועידוד השקעות הון להגדלת הרפת אשר גורר בהכרח ניוד מכסות נרחב. ניוד כזה של מכסות חלב מיצרנים קטנים לגדולים כרוך בהוצאה גדולה מצד הרוכשים. השאלה שעלתה היא האם הוצאה כזו שמוציא הרוכש תותר במס באופן שוטף, תותר על פני כמה שנים או לא תותר בכלל.

לבקשת המועצה לענף החלב בישראל הכין עו"ד רם יולוס חוו"ד הבוחנת את מהות הוצאת רכישת מכסות החלב והיבטי המס ברכישת מכסת חלב . בעקבות חוו"ד זו הוציאה נציבות מס הכנסה ע"י סגן הנציב מר אוסקר אבו-ראזק הנחייה המאפשרת ניכוי הוצאות לרכישת מכסות חלב בתנאים מסוימים. להרחבה בעניין מהות ההוצאה לרכישת מכסות חלב, והנחיית נציבות מס הכנסה ראו בהרחבה חוזרנו מס' 38/00,35/00 .

י. ארגונים אזוריים והסדרי קיבוצים

יש לשקול השפעת המס של תוצאות הפעילות של ארגונים אזוריים: בחירה בסעיף 129 לפקודת מס הכנסה (תשלום מס מופחת 20%), שרשור הטבות מס עפ"י החוק לעידוד השקעות הון באמצעות סעיף 62 קרי ניצול ההוראה המיוחדת המאפשרת לתאגיד המשותף לשלם המס במקום חברים לפי שיעור המס השולי הממוצע שלהם לפקודת מס הכנסה או חלוקת הטבת מס לפי סעיף 17 (9) לפקודת מס הכנסה.

יש לוודא חלוקת המקדמות ע"ח הוצאות עודפות של תאגידים אלו במידה ומחולקת ההכנסה עפ"י סעיף 62 לפקודה.

יא. הכנסות פטורות

1. יש לבחון האם מענקים שהתקבלו מהמדינה אינם פטורים ממס עפ"י סעיף 3(ב).

לדוגמא: פיצויים על קיצוץ במכסת מים – ראו חוזרנו 43/99 וסעיף יז, להלן.

2. יש לחשב החלק הפטור בהחזרי דמי ביטוח לאומי ששולמו ביתר בשנים קודמות.

להרחבה ראו חוזרנו 44/98

3. יש לוודא הפרדת חלק הכנסות עובדי חוץ הפטור ממס הכנסה.

יב. חישוב המס והזיכויים ממנו

1. יש למפות החברים הזכאים לזיכויים הבאים:

א) עובדי מערכת הביטחון או אנשי קבע המקבלים תוספת פעילות רמה א' וזכאים לזיכוי בגובה 7% מההכנסה.

ב) משלמי מזונות עבור בני זוגם לשעבר שנשאו שוב.

ג) עולים חדשים.

2. יש לדרוש חישוב נפרד לחברים שנשאו במהלך שנת המס שיבטא את חלק השנה שלגביו היו זכאים לחישוב נפרד ולתת זיכויים ממס בהתאמה.

3. יש להקפיד על קיום קבלה תקנית בתרומות למוסדות ציבור. יש להקפיד כי המוסדות הנם מאושרים עפ"י ס' 46 לפקודת מס הכנסה לקבלת הזיכוי בשיעור 35%.

4. דרישת נק' זיכוי עבור נטולי יכולת גם עבור הורים הנמצאים מחוץ לקבוץ, הם "משותקים לחלוטין, מרותקים למיטה בתמידות, עיוורים, או בלתי שפויים בדעתם" (ס' 45 לפקודת מס הכנסה) וגם עבור הורים המצויים במשק והם עצמם פטורים ממס מכוח היותם נכים וזאת במידה ואין קרוב משפחה אחר התובע הזיכוי.

5. אם המשק הוציא הוצאות להנצחת חבריו או ילדיהם שנפלו במערכות ישראל, ניתן לתבוע זיכוי ממס בשיעור 30% מההוצאה, גם אם הוצאה ע"י חבר מתקציבו האישי.

6. מיפוי החברים הפטורים ממס מכוח הוראות ס' 9(5) לפקודה (כולל עבור חלק מהשנה בגין מי שלקה בהתקף לב). תשומת הלב נדרש אישור ממס הכנסה להכרה בנכות. לעניין זה אישור בטוח לאומי אינו מספיק.

7. משפחות חד הוריות - נציין כי מי שאין לו בן/בת זוג או שהוא חי בנפרד מבן הזוג גם ללא צו פירוד או גירושין, או שהתאלמן מבן הזוג נחשב כמי שזכאי לנק' זיכוי בגין משפחה חד הורית (אם יש בחזקתו ילדים).

הורים החיים בנפרד (אם אינם עומדים בתנאים לעיל), כלכלת ילדיהם מחולקת ביניהם. בן הזוג במשק זכאי לנק' זיכוי (או חלק ממנה) בגין השתתפותו באחזקת הילדים לפי חלקו בכך.

8. חישוב הוצאות המחייה של חברים שעזבו את הקיבוץ במהלך שנה מסוימת יהיה עבור התקופה מתחילת השנה ועד תום התקופה בה שהו בקיבוץ. חישוב זה יתבסס על הוצאות המחייה של חברי הקיבוץ על סמך הדו"חות המבוקרים האחרונים. סכום הוצאות המחיה יתואם ממדד אמצע השנה למדד חודש העזיבה. הקיבוץ יכין לכל חבר אישור למס הכנסה ובו ירשם סכום הוצאות המחיה מתחילת השנה עד יום עזיבתו.

יג. דיווחים ותשלומים לרשויות המס

1. לקראת תום שנת המס יש לבדוק את דיווחי המחזור למס הכנסה לעניין המקדמות ולוודא התאמת סך הדיווחים החודשיים למחזור המשותף של הקיבוץ ושותפויותיו.

הבדיקה חשובה כי אם לא מדווח כל המחזור (ומשולמות המקדמות בהתאמה) במהלך השנה, מוטלים הפרשי הצמדה וריבית על הפרשי המחזור בין המחזור השנתי כפי שמופיע במאזנים למחזורים המדווחים עפ"י סעיף 190 (א) (1) לפקודת מס הכנסה.

רצוי לכלול גם תוספת מסוימת בעבור הכנסות שירשמו רק לאחר 15/1/00 בספרים.

2. יש לערוך התאמת מחזור ודיווח כנ"ל לצורכי מע"מ.

3. יש לדאוג לשלם את תשלום יתרת חבות המס (הצפויה) עד 31/1/2001 כדי למנוע חיוב הפרש הצמדה וריבית. ניתן לשלם גם במהלך 2/2001 (פטור ממחצית הפרשי ההצמדה והריבית), או במהלך 3/2001 תשלום פטור מרבע מהפרשי ההצמדה והריבית).

פניה שנעשתה להקטנת שיעור מקדמות שלא בצדק מלווה בקנס (בשיעור הצמדה + 4%) עפ"י סעיף 190 (א) (2) לפקודת מס הכנסה המטפל בהקטנת שיעורי מקדמות שלא כדין.

4. הלוואות שניתנו לעובדים יש לחייב בהצמדה (על סכום הלוואה מעל 5,880 ש"ח בתוספת 4% ריבית) ולהוסיף מע"מ כחוק ע"מ למנוע חיוב במס עפ"י סעיף 3(ט) או (י) לפקודה.

5. יש לסרוק ולטפל בחובות מסופקים ואבודים על מנת שניתן יהיה להכיר בהם עפ"י הקריטריונים המקובלים ע"י מס הכנסה בשנת מס זו. כמו כן יש לסרוק ולטפל בחובות אבודים עפ"י נהלי מע"מ (ראה סעיף טו (8)).

6. יש להקפיד ולהודיע לפקיד השומה במידה וספירת המלאי נעשית בהקדמה/איחור העולה על 10 ימים מתום שנת המס.

7. החל מ- 1 בינואר 2000, הסכום בגינו אין חובה לדרוש חשבונית מס או שניתן שלא לשלם בשיק שהוא חתום עליו כמושך הוא עד 230 ש"ח.

8. יש לבדוק את תשלום המקדמות כנגד החבות הצפויה במס. אם המקדמות עולות על חבות המס הצפויה כדאי לבקש הקטנת מקדמות עד ליום 31/12/00. יש לבדוק האם קוזזו כל הניכויים במקור לצורך המקדמות כולל ניכויים במקור משכר.

יד. הוצאות עודפות

1. בקיבוצים בהם צפי חיוב המס קטן מהזיכויים ממס שעומדים לרשותם, יש לבחון בדקדקנות את הערכת סכום ההוצאות העודפות כך שלא ישולמו מקדמות בשל הוצאות עודפות ביתר.

בכל מקרה יש לוודא כי ישולמו במהלך השנה מקדמות ע"ח הוצאות עודפות בסכומים המספיקים לכסות את כל ההוצאות העודפות.

2. הוצ' אש"ל, רכב שכור, פעילים האוכלים מחוץ לקיבוץ - במידה וההוצאה נרשמת הוצאה משקית, יש לשלם עבורה לפי עמדת נציבות מס הכנסה מקדמה בשל הוצאה עודפת (45%). עפ"י חישובנו לעתים גם במידה והקבוץ אינו מגיע לחבות במס ובסיס התשלום של המשק לביטוח הלאומי נמוך ממחצית השכר הממוצע, יש כדאיות לסווג סכומים אלו בהוצאות העסקיות.

בעניין התרת הוצ' חניית רכב והתרת ניכוי הוצ' מסויימות ראו בהרחבה חוזרנו מס' 3/2000, 18/2000.

3. יש לשקול ניצול אופציית קיזוז קצבת הניידות מהוצאות הרכב לשם חישוב ההוצאות העודפת כאמור בחוזרנו 42/94 "קצבאות ניידות".

4. יש לוודא כי בחישוב הסכום המותר מהוצאות הטיסה לחו"ל נלקחו הסכומים המעודכנים לשנת 2000.

5. לעמדתנו, הוצאות שהוציא הקיבוץ לשם יצור הכנסת עובדי החוץ השכירים כגון: אש"ל, נסיעות וכו' המסווגות בסעיף "שונות לעבודת חוץ" בדו"ח הכספי אינן בגדר הוצאות עודפות בכל מקרה.

6. עמדתנו ביחס לאי חבות הקיבוץ במקדמות בשל הוצאות עודפות ושערוך תשלומי העבר לצורך קיזוזם כנגד המס פורטה בהרחבה בחוזרנו 51/98, 28/96.

טו. מע"מ

1. ניכוי מס תשומות בגין עובדים זרים - נפסק כי בגין הוצאות דיור של עובדים זרים וכן חיבור לחשמל ולמים, הוצאות החזקה ודמי שכירות יש להתיר ניכוי מס תשומות ככל שהן מכוסות ע"י חשבוניות מס כדין.

הוצאה עבור אוכל לעובדים זרים הנה בגדר סיפוק טובת הנאה או תועלת ולכן לא ינוכה מס תשומות עבור הוצאה זו (פרוט בחוזרנו 16/97).

2. הוצאות מעורבות - נזכיר את הנהלים הבאים לגבי ניכוי מס תשומות -

חשמל: בקיבוצים בהם הותקנו מונים נפרדים - מס התשומות ינוכה בהתאם ליחס הצריכה בפועל עפ"י המונים. בקיבוצים בהם לא הותקנו מונים אך מתבצע "תחשיב תמחירי", מס התשומות היחסי ינוכה בהתאם לתחשיב.

קיבוצים בהם לא הותקנו מונים ואף אינם מבצעים תחשיב תמחירי ימשיכו לפעול בהתאם להסדר שנקבע בזמנו, לפי סכום קבוע למשפחות ולבודדים.

טלפון: מס התשומות ינוכה בהתאם לקריאת המונים או עפ"י המונה במרכזת הטלפון.

מים: לפי סכום קבוע.

מכבסות: מכבסה בקיבוץ הנותנת שירותים למגזר הצרכני ולמגזר היצרני - דהיינו, ענף מעורב - ניתן לנכות ניכוי יחסי הן מתשומות הקמת המכבסה והן מתשומות התפעול השוטף.

אש"ל בעלי תפקידים: מע"מ על אש"ל בעלי תפקידים מותר בניכוי. ניכוי מס התשומות ניתן אף אם ההוצאות נרשמו ב"הוצאות המחיה"

3. חבות במע"מ בפעילות מוניציפלית המשותפת למספר קיבוצים - כאשר מדובר בפעילות בתחום המוניציפלי המשותפת למספר קיבוצים ואין מדובר במתן שירותי כוח אדם מקיבוץ אחד לאחר, אזי ההתחשבנות (חיוב/זיכוי) לפי העניין, בין הקיבוצים אינה חייבת במס ערך מוסף.

4. צרכניות בקיבוצים ובמושבים שיתופיים - בצרכניות בקיבוצים שבהן יש קניה מרוכזת והמצרכים נמכרים לחברים ולאנשי חוץ, כאשר מחיר המכירה אינו עולה על מחיר הקניה אין לשלם מע"מ על המכירות ואין לנכות מס תשומות הקשורות לעסקי הצרכניה. אין צורך לדווח למע"מ על עסקאות אלה.

5. מע"מ על תקבולים עפ"י חוק ביטוח וסיעוד - תקבולים מאת המוסד לביטוח לאומי עפ"י חוק ביטוח סיעוד הניתנים עבור חברי קיבוץ/מושב שיתופי אינם חייבים במס. מאידך, אין לנכות את מס התשומות הגלום בהוצאות של מתן שירותי הסיעוד לחברים.

האמור לעיל אינו חל כאשר הקיבוץ/מושב שיתופי מקיים עסק של מוסד סיעוד. במקרה זה, התקבולים יהוו תמורה בגין "עסקה" החייבת במס.

6. ניכוי מס תשומות - פרוייקט ביוב - במסגרת פרוייקט הביוב הארצי מחוברים כיום הקיבוצים והמושבים לרשת ביוב. בעקרון ניתן לנכות את מס התשומות השייך לקטע הפעילות העסקי של הקיבוץ. מוצע לבחון מראש את מסגרת ביצוע הפרוייקט כך שניתן יהיה לקזז את מס התשומות בשל חלק הפרוייקט המיועד לפעילות העסקית של הקיבוץ.

7. בהתקשרויות עסקיות, במיוחד עם קבלני כ"א יש לבחון בדקדקנות כי חשבוניות המס המוצעות על ידי המתקשר הנן כשרות.

8. בדיקת אפשרות לתביעת החזר מס עסקאות בשל חובות עסקיים אבודים לפי פס"ד "אלקה". הרחבה בעניין החזר מע"מ בגין חוב אבוד ראו חוזרנו 23/00.

טז. הוצאות מחיה

1. יש להבחין בין הוצאות רפואיות חריגות שמעניקה הקהילה לפרט, שהנם הוצאות מיוחדות של המשק, לבין הוצאות רפואיות אחריות (שגרתיות). כמו כן יש לוודא כי ציוד רפואי ירשם בסעיף ציוד צרכני.

2. יש לוודא רישום שוטף בסעיף "שונות עובדי חוץ" של הוצאות שמוציא המשק עבור עובדי החוץ (אש"ל, אחזקת רכב, וכו') כהוצאות לייצור הכנסות עבודה.

3. בספירת המלאי בסוף השנה, יש לוודא ספירת כל פריטי המלאי הצרכני - צרכנייה, דלקים, מלח במכון קיטור, בגדים, נעליים, כלים בחדר אוכל, וכו'. יש לבחון ההתייחסות לפריטים בחדרי החברים כמלאי (כולל מזומן בידי החברים).

4. לא מומלץ לזקוף להוצאות המחיה סכומים שונים שאינם מותרים בניכוי לצורך מס כיוון ואף אם צורת הטיפול תשתנה לאחר מכן בדו"ח התאום למס ישולמו תשלומים עודפים לביטוח לאומי שלא יוחזרו אם לא ייווצרו הפרשי שומה.

5. על משקים להם הפרשי מס אחיד הנתבעים מלשכת המס (התביעה הממוצעת עומדת על 1,000,000 ש"ח) לשקול מתן ביטוי נאות ברישומים החשבונאים של הוצאות המחיה.

6. מוצע לסווג דמי שכירות עבור בתי חברים / מועמדים בסעיף נפרד כיוון שבבסיס חישוב דמי ביטוח לאומי גלום שווי שימוש בדירת מגורים.

7. חלוקת רווחים המתבצעת לאור תוצאות השנה באופן שוויוני לכל החברים, תרשם בסעיף יעוד הרווחים ולא כהוצאות מחיה. (ראו חוזרנו 27/99)

יז. פיצויי מים

ביום 15/8/99 נתן ביהמ"ש המחוזי בירושלים החלטה תקדימית בעניין הפרשי הצמדה על פיצויי קיצוץ מכסות המים וקבע בניגוד לעמדת המדינה, כי יש לחייב את המדינה בתשלום הפרשי הצמדה על הפיצוי ששולם באיחור.

עמדתנו היא כי עפ"י סעיף 3(ב)(3)(א) וסעיף 3(ב)(4) לפקודת מס הכנסה ניתן פטור על המענק והפרשי ההצמדה שנצברו בגינו שניתנו לאגודות השיתופיות או לחבר בהן.

בעניין מע"מ נקבע בחוק כי "פיצוי המשולם לעוסק בעבור קיצוץ במכסות מים איננו בבחינת עסקה (תרומה, תמיכה או סיוע כאמור בסעיף 12 לחוק)" ולכן מקבל הפיצוי אינו חייב במע"מ בגין פיצוי זה.

להרחבה בעניין הפרשי הצמדה על פיצוי של קיצוץ מכסות מים ודינם של פיצויים אלה לעניין המס ראו חוזרנו מס' 38/99.

לעניין פיצוי על קיצוץ מכסות מים 2000 ראו בהרחבה חוזרנו 19/00 , 40/00.

יח. שערוך נכסים

הערכה מחדש של נכסי הישוב עשויה לתרום למידע נוסף ומשמעותי מעבר לזה הניתן כיום בדוחות הכספיים הנומינליים בעיקר להערכת היקף ההון העצמי והיקפי הוצאות הפחת התקופתי. בדוחות כספיים מתואמים במלואם, עפ"י גילוי דעת 36 של לשכת רואי החשבון בישראל, יש לבטל הערכה חדשה של נכסים שנרכשו לאחר שנת 1981. נכסים שנרכשו לפני תאריך זה – הערך החדש יהיה עלות חדשה לצורך התאמת העלות מיום ההערכה ואילך.

יחד עם זאת יש הטוענים כי עשויות להיות נסיבות חריגות (קרקע שנתקבלה ללא תמורה ממשית) המצדיקות סטייה מעקרון זה. ככלל, השערוך הינו פעולה חשבונאית שנועדה לשפר את איכות המידע הנגזר מהדוח הכספי ואין לו השפעה על סכומי הפחת (סעיף 21 לפקודת מס הכנסה) וסכומי הניכוי בשל פחת (סעיף 3 לחוק התיאומים בשל אינפלציה).

יט. מס מכירה

ב - 14/4/99 עבר בכנסת בקריאה שניה ושלישית תיקון מס' 45 לחוק מס שבח. התיקון מבטל את החיוב במס רכוש ובמקום זה מוגדלים שיעורי מס הרכישה ומוטל מס מכירה בשיעור 2.5% תחולת התיקון החל מתאריך 1.1.2000

קיימת הסכמה עם שלטונות מיסוי מקרקעין לפטור ממס מכירה במקרים בהם התמורה מיועדת להחזיר חובות בהתאם לתקנות ההסדרים במשק המדינה (הקלות במס בקשר להסדרי הסיוע לחקלאים), התשנ"א – 1990.

להרחבה נוספת בעניין מס מכירה, ביטול מס רכוש והפטור המוצע ראו חוזרנו מס' 19/99,

17/00, 30/00

כ. היטל השבחה

בהתאם לפסיקת בית המשפט העליון, מחזיק בר רשות אינו חייב בהיטל השבחה. גם כאשר המחזיק הינו בעל זכות חכירה לדורות , אם חלים תנאי סעיף 21 לתוספת השלישית לחוק התכנון והבנייה ("קרקע לשימוש חקלאי"), המחזיק אינו חב בהיטל השבחה.

קיימים מקרים בהם ועדות התכנון, מטילים היטל השבחה בניגוד להוראות החוק והפסיקה. יש לפעול לביטול דרישות אלו. במקרים הבודדים בהם המחזיק חב בהיטל השבחה, יש צורך לבדוק את אפשרויות השיפוי נגד מינהל מקרקעי ישראל.

להרחבה בעניין היטל השבחה ראו מאמר שהתפרסם בדו ירחון למיסים (מיסים יז' 51 אוקטובר 2000) מאת רו"ח בועז מקלר ועו"ד עודד שמעון.

חוזרים נוספים בעניין ראו בהרחבה חוזרנו מס' 1/2000 , 41/2000 .

כ"א. הרפורמה במס

שר האוצר מינה ועדה שתבחן את האפשרות לרפורמה כוללת במס ברשות מנכ"ל משרד

האוצר פרופ' אבי בן בסט. ועדת הרפורמה פרסמה השנה את המלצותיה להפעלת הרפורמה במס בתחומים שונים הכוללים בין היתר רפורמה במס הכנסה ומס שבח. המלצות הועדה עוררו הדים רבים במגזרים העסקיים השונים וכיום אין ודאות כי הרפורמה תעבור במלואה או בחלקה לאישור הכנסת אם כי עדיין ישנם נסינות להעביר חלקים מסויימים מההמלצות שפורסמו. בעניין ההוראות לתקופת ביניים , המחשת המלצות ועדת בן בסט בקיבוצים ומיסוי מקרקעין במשק החקלאי משפחתי ראו בהרחבה חוזרנו 37/00, 31/00, 29/00.

שנת מס 2000

סכומים המתואמים לשנה המסתיימת בתאריך 31 בדצמבר