ביהמ"ש העליון נדרש לדון, במסגרת שני ערעורים, בשאלה:
"מה דינה של גניבה שהוחזרה בגדרי משפטו הפלילי של הגנב, לעניין חיוב הגנב במס הכנסה על סכום הגניבה?"
ע"א 4157/13 דמארי אילנה ודמארי אבישי נ' פ"ש רחובות
ע"א 4489/13 אברהם הירשזון נ' פ"ש כפר סבא
שני הערעורים אוחדו בשל זהות הסוגיה. כל אחד מהמערערים הורשע ונדון למאסר בפועל ותשלום קנס בגין עבירה של גניבת כספים בסכומים גדולים. כל אחד מהם השיב את כספי הגניבה לבעליהם.
לאחר שהכספים הושבו, הוצאו לנישומים העבריינים שומות מס אשר חייבו את המערערים במס הכנסה על כספי הגניבה.

פסק הדין:
השאלות בהן דנו השופטים:
השאלה הראשונה: האם יש למסות הכנסה בלתי-חוקית כאשר קיימת חובת השבה (ובעיקר כשישנה השבה בפועל)?
שלושת השופטים קבעו פה אחד כי כספי מעילה ייחשבו כהכנסה חייבת במס, הגם אם הושבו לבעליהם. ההלכה היא כי יש למסות רווחים שהופקו בניגוד לחוק וזאת על מנת שלא ייצא חוטא – נשכר.
"...לאחר סקירת הפסיקה בישראל ובמשפט הזר, ובשים לב למסגרת הפרשנית שבגדרה יש לבחון סוגיה זו, דעתי היא כי גם מקום שקיימת חובת השבה לבעלים, יש לראות בכספי מעילה וגניבה הכנסה החייבת במס. כפי שיפורט, ביסוד קביעה זו עומדים הן שיקולי טובת הציבור בכלל והן שיקולים שמקורם במדיניות מיסוי. דומה, כי יש בה כדי להגשים את תכליתה המרכזית של פקודת מס ההכנסה, היא מיסוי הכנסתו החייבת של הנישום, ולאזן בינה לבין הצורך בהגינות כלפי כולי עלמא מקום שבו הושב הכסף. איזון זה נשמר בעיקרו בכך, שלמרות שכספים שלגביהם קיימת חובת השבה – ואף לאחר שהושבו בפועל – נחשבים כהכנסה החייבת במס, יוכל הנישום

העבריין, על צד העיקרון, לנכות או לקזז כספים אלה בהתאם לתנאים שנקבעו לכך בפקודה, אם גם תוך הפעלת שיקול דעת לגבי שיעור הניכוי או הקיזוז."

השאלה השניה: האם יכולים המערערים לנכות או לקזז את תשלומי ההשבה?
הלכה פסוקה היא כי הוצאה שהוצאה כעונש על מעשה עבירה אין לנכותה ממס הכנסה. יחד עם זאת, לא כל תשלום הנובע מעבירה על חוק פסול בתור הוצאה. יש לברר האם מטרתו המרכזית של התשלום היא עונשית או תרופתית באופייה. כל מקרה יוכרע לגופו.
ככל שכספי המעילה, או חלקם, שהושבו לבעליהם הם בעלי אופי תרופתי, כבענייננו – ניתן להכיר בסכומים אלה כהוצאה בייצור ההכנסה ולנכות אותם בשנת המס בה הושבו.
"...סיכומו של דבר נראה, כי אין בהתרת ניכוי – ובהמשך ידובר בגובה הניכוי – של תשלומי ההשבה משום סיכול תקנת הציבור. בשני המקרים עדיין הוטל קנס על המערערים, והופעל כלי הרתעתי נוסף. על כן, בייחוד שעה שעלינו להשתדל גם לקיים ככל הניתן משטר של מיסוי אמת – שגם הוא חלק מן המדיניות הציבורית – נראה כי במישור העקרוני ניתן לאפשר ניכוי תשלומי ההשבה כהוצאה בייצור ההכנסה (וממילא את קיזוזם כהפסד)...
...כאמור, נראה כי מן הבחינה העקרונית, אין מניעה בנסיבות ענייננו לאפשר ניכוי מתשלומי ההשבה. סבורני, כי אין בכך כדי לסכל את תקנת הציבור, ושונה הדבר ממתן אפשרות לנכות קנס בניגוד להלכה הפסוקה. אכן, לא בנקל נוכל לסווג תשלומי השבה מסוג זה כהוצאה הכרוכה בייצור ההכנסה, שכן ברגיל ומטבע הדברים לא נועדו לייצר הכנסה, אך אולי לאפשר סיווג זה כהוצאה צפויה ב"עסקי" המעילה. ואולם, בענייננו הקונקרטי מבקשים המערערים לנכות את תשלומי ההשבה כהוצאה בשנות המס שבשומה, באופן רטרואקטיבי, אף כי תשלומי ההשבה בוצעו בשנים מאוחרות יותר; דא עקא, אין על פני הדברים אפשרות חוקית לעשות כן, כפי שיוסבר עתה..."

האם ניתן לנכות את תשלומי ההשבה באופן רטרואקטיבי?
דעת הרוב, מפי כב' המשנה לנשיאה רובינשטיין ובהסכמת כב' השופט סולברג, ובניגוד לדעתו של כב' השופט הנדל, קבעה כי סכומים שהושבו ניתן יהיה לקזזם אף בשנות מס שקדמו להשבה, כנגד הכנסה, משיקולי צדק.
"...כאמור, יש לראות את הכספים שנגנבו כהכנסה החייבת במס, בהתאם לעמדתו של המשיב. כמו כן, אף כי ניתן לייחס לתשלומי ההשבה אופי של הוצאה בייצור ההכנסה, ובאופן עקרוני גם אין מניעה מטעמי תקנת הציבור לאפשר את ניכוים באופן הולם, אין לאפשר ניכוי הוצאה שלא בשנת המס בו הוצאה. אולם דומה, כי תוצאה מוחלטת זו אינה מוצדקת בנסיבות, ואינה מביאה לידי ביטוי את האיזון הנכון בין השיקולים השונים – מזה, שמירה על תקנת הציבור; ומזה, שמירה על עקרונות המיסוי ובעיקרם שיוטל מס אמת; ובפרט, שיוכלו המערערים לתת ביטוי לכך שלצד הכנסתם צברו הוצאות או הפסדים. כנאמר בפתח הדברים, ראוי בענייננו לנקוט פתרון של מתן אפשרות למערערים לקזז את תשלומי ההשבה, ולוא באופן חלקי, כהפסד באופן רטרואקטיבי, לשנות ההכנסה שקדמו לשנת ההשבה, וזו הצעתי לחבריי."

יחד עם זאת, לא התיר ביהמ"ש את מלוא סכום ההשבה בניכוי וזאת בכדי לבטא את סלידתו מהעובדה שהנישומים החזיקו למשך זמן רב בכספים הגנובים ונהגו בהם מנהג בעלים, עד שנתפסו במעילתם.
"ואולם, כאשר בוחר בית המשפט לנקוט בפרשנות מרחיבה מעין זו, רשאי הוא גם להפעיל שיקול דעת כיצד ובאילו תנאים לאפשר את ההסדר האמור. וראוי לאזן את מתן אפשרות הקיזוז בשל הרצון למנוע אי צדק, עם הרקע הלא חיובי בענייננו; העובדה היא, שהמערערים גנבו כספים ונהגו בהם מנהג בעלים למשך תקופות משמעותיות, בהן לא יכלו הבעלים ליהנות מכספם ולהשתמש בו כחפצם, ואילו המערערים יכלו – למשל, כאמור – להשקיע באופן שיעשיר את כיסם, כגון בנכס נדל"ן בתקופה של עליית מחירים וכיוצא בזה. משכך, בנסיבות הענין יש לדעתי לאפשר למערערים לקזז מחצית מן הסכומים שהשיבו כהפסד כנגד הכנסתם בשנות המס הרלבנטיות, ולא את הסכום המלא."

כאמור, ביהמ"ש העליון יצר תקדים לפיו ניתן להתיר הוצאה, לפחות בחלקה, בניכוי באופן רטרואקטיבי, כנגד הכנסה משנים שקדמו לשנת ההוצאה, וזאת משיקולי צדק.

לפרטים ולהבהרות ניתן לפנות לעו"ד שרון בכר, במשרדנו בת"א.