כללי:

חוסר ידיעה של ההוראות השונות המתייחסות למכירת נחלה - משק חקלאי עלול להפיל את המוכר או את הרוכש הלוקח על עצמו את חבויות המס של המוכר למלכודות מס בלתי צפויות העלולות להכשיל את עסקת המכירה.

נחלה חקלאית מאגדת בתוכה מגוון זכויות מהן זכויות פרטיות ומהן זכויות עסקיות. להלן "נחלה" או "משק חקלאי".

בית המגורים שבנחלה משמש לחקלאי למגורים, הקרקע החקלאית והמבנים החקלאיים או העסקיים שבנחלה משמשים אותו בעסקו. בנוסף לכך בעל הנחלה הינו בעל זכויות באגודת המושב שהיא אגודה שיתופית חקלאית בע"מ.

במכירת הנחלה נמכרות לרוכש כל הנכסים הקשורים בנחלה במישור הפרטי ובמישור העסקי.

ב -26.06.07 חתם שר האוצר על החלטה 979 של מועצת מקרקעי ישראל. ההחלטה יצרה מהפכה בכל הקשור לזכויות החוכר בחלקת המגורים המשפיעה על גובה התמורה ועל המיסוי. על ההחלטה הוגש בג"ץ וטרם ניתן פסק דין. ראו חוזרנו מס' 60/2007 "מכירת נחלות חקלאיות בעקבות החלטה 979".

בחוזר זה ננסה להבהיר נושאי המיסוי שיש להתייחס אליהם בכובד ראש בעת מכירת משק חקלאי.

במכירת משק חקלאי עלולים לחול על המוכר המיסים ו/או התשלומים הבאים: דמי הסכמה למינהל מקרקעי ישראל בגין הסכמתו להעברת הזכויות בנחלה, היטל השבחה, מס שבח מקרקעין, דמי הסכמה לסוכנות היהודית, מס מכירה ומס ערך מוסף.

דמי הסכמה למינהל מקרקעי ישראל

מרבית מחזיקי נחלות הינם חוכרים או ברי רשות שזכויותיהם אינן מהוונות, בשונה מהמצב במגזר העירוני, מינהל מקרקעי ישראל מסרב לאפשר היוון הזכויות במשקים החקלאיים . סירוב המינהל הינו הן לגבי זכויות המגורים (בשלב זה – טרם 979) והן לגבי הזכויות החקלאיות.

הואיל וזכויות בעלי הנחלות אינן מהוונות מתנה מינהל מקרקעי ישראל את הסכמתו להעברת הזכויות בתשלום דמי הסכמה בשיעור של שליש מעליית ערכה של הנחלה. בהעברת נחלה חקלאית ושטחי עיבוד נקבעו כללים מיוחדים לחישוב דמי הסכמה שנותנים ביטוי להשקעות שהשקיע החוכר ולזכויותיו החקלאיות בקרקע באמצעות ערכי טבלה.

מאחר והחלטות מועצת מקרקעי ישראל העוסקות בשינוי יעוד קובעות בראש ובראשונה את חלקו של המינהל בעליית ערך הקרקע אין לדעתנו כל הצדקה להטיל על יתרת השווי שנשארת בידי חוכר הנחלה דמי הסכמה נוספים.

החלטה 979 מאפשרת לחוכר להמיר את דמי ההסכמה בגין חלקת המגורים בתשלום עבור מלוא זכויות הבניה שבחלקה א' בתשלום של 33% + מע"מ עפ"י הערכת שמאי.

רכישה זו תאפשר לקונה לפצל מגרשי מגורים מחלקה א' ללא תשלום נוסף למינהל וליהנות מזכויות בניה נוספת בחלקה א' ללא תשלום למינהל דבר שמשפיע על העלאת התמורה עבור הנחלה.

על חוכרי נחלות המעוניינים למכור את נחלתם לבחון האם התמורה מגלמת בתוכה את הפוטנציאל שבהחלטה 979 או לחילופין לעכב את המכירה ולהיערך לישום החלטה 979 על מנת למקסם את מלוא הזכויות הקימות בנחלה.

מס שבח

מוכר משק חקלאי ככל אזרח נהנה מפטור במכירת בית המגורים ויחויב במס שבח בגין מכירת יתרת הזכויות.

בנחלות רבות קיימים שני בתי מגורים, ניתן לקבל פטור ממס שבח על מכירת בית המגורים השני באם דווח למס שבח על העברת בית זה לבן הממשיך.

בעל נחלה המחזיק את הנחלה במועד מוקדם ל 31.3.1961 זכאי לשלם מס שבח מופחת בשיעור הנע בין 12% (משנת 1948) ועד 24% (בשנת 1960) העדפה זו הינה גם למי שקיבל את הנחלה ללא תמורה מהוריו או בירושה בנסיבות מסוימות וההורים החזיקו בנחלה לפני 31.3.1961.

במקרים בהם בעל הנחלה אינו זכאי לשיעור מס מופחת , תשלום מס שבח הינו מקדמה על חשבון מס הכנסה כששיעור המס הוא בהתאם לשיעור המס השולי בו נימצא הנישום לכן יש לנצל את כל ההקלות ושיעורי המס להם זכאי המוכר כדי להקטין את גובה המס.

סעיף 97(6) לפקודת מס הכנסה קובע פטור בעת פדיון מניה באגודה שיתופית שנעשה עם פרישת החבר מהאגודה לאחר 25 שנות חברות אם האגודה על פי מטרותיה פועלת באחד מהתחומים הבאים: תחבורה , תובלה , יצור או שירותים.

לדעתנו ניתן להשתמש בפטור ממס בעת מכירת נחלה ביחס לשווי הזכויות באגודה השיתופית המועברות לרוכש הנחלה המהווה תנאי בלתי נפרד לרכישתה.

מס מכירה

החל מ- 1/1/2000 חל גם מס מכירה על מכירת נחלה חקלאית. שיעור המס 2.5%. סעיף 72ה לחוק מיסוי מקרקעין קובע שמכירת דירת מגורים מזכה אינה חיבת במס מכירה.

לאחרונה התקבלה החלטת ממשלה לבטל את מס המכירה למכירות שיבוצעו מ 1.8.07 אך יש להמתין לחקיקה בנושא זה.

דירה מזכה אינה חייבת במס מכירה ללא קשר לשאלה אם המוכר זכאי לפטור ממס שבח בגין מכירת דירה זו. גם אם המוכר אינו זכאי לפטור ממס שבח בגין מכירת הדירה אם מדובר בדירה מזכה היא אינה חייבת במס מכירה.

מס ערך מוסף

חוק מס ערך מוסף מחייב ב"מס עסקאות" בשיעור 15.5% ממכירת "נכס" של עוסק במהלך עסקיו לרבות מכירת ציוד. בפס"ד שניתן בביהמ"ש המחוזי בענין מרלי, נידונה שאלת החבות במע"מ במכירת משק חקלאי. ביהמ"ש קבע שזכות בר רשות הינה זכות במקרקעין לעניין חוק מע"מ.

ביהמ"ש קבע את העיקרון לפיו המחיר המשתלם בעד המשק הינו מעורב ומהווה תמורה בגין הזכויות בנחלה ובגין הזכויות באגודה. לפיכך התמורה עבור בתי המגורים ועבור זכויות הבניה למגורים ועבור זכות החברות באגודה אינן חיבות במע"מ.

היטל השבחה

על זכויות תכנוניות שנוספו לנחלה וטרם מומשו, שולם היטל השבחה בשיעור מחצית מההשבחה במועד מכירת הנחלה.

נציין, כי בר רשות אינו חייב בהיטל השבחה וכך גם שינויי יעוד תכנוניים של קרקע המשבצת החקלאית (סעיף 21 לתוספת השלישית לחוק התכנון והבניה).

החלטה 979

עמדת מינהל מקרקעי ישראל לגבי ישום החלטה 979 היא שהחלטה 979 אמנם נחתמה ע"י שר האוצר אולם טרם נכנסה לתוקף עקב הצורך בהתארגנות לקראת ישומה (בין היתר בגין כח אדם, ניסוח חוזים וכתיבת נהלים).

על פי גישה זו מוכרי נחלות שישלמו דמי הסכמה בגין חלקת המגורים הרוכשים ידרשו לשלם פעם נוספת עבור דמי רכישה 20% משווי חלקת המגורים + מע"מ(!), על רוכשי נחלות לקחת עובדה זו בחשבון ולתת לה פתרון משפטי במסגרת הסכם רכישת הנחלה – המשק החקלאי.

לפרטים ולהבהרות נוספות ניתן לפנות למשרדנו בתל אביב.