סעיף 48א(ד1) לחוק מיסוי מקרקעין מעניק הנחה, בשיעור של 20% או 10%, ממס השבח החל במכירת זכות במקרקעין שנרכשה בין 7.11.01 לבין 31.12.02 או בשנת 2003 – בהתאמה (להלן: "התקופה הקובעת").

אולם החוק מסייג וקובע כי ההנחה כאמור לא תחול על מכירת זכות במקרקעין שהיו ביום רכישתם קרקע, אלא אם קיימת תוכנית המתירה בניה על הקרקע וזאת לא יאוחר מתום 5 שנים מיום הרכישה, נבנה על הקרקע בניין ששטחו לפחות 70% מהשטח הכולל הניתן לבניה לפי תכנית החלה על הקרקע במועד בו ראוי הבניין לשימוש.

מלשון הסעיף לא ברור האם קיימת התניה מיהו הגורם שיבנה על הקרקע קרי: האם המוכר זכאי להנחה אל עף העובדה שהרוכש הוא זה שיבנה על הקרקע.

בעבר (באוגוסט 2002) הבענו עמדתנו ביחס לנדון בפני סגן נציב מס הכנסה ומנהל מיסוי מקרקעין דאז, לפיה ניתן לקבל את ההנחה גם אם הרוכש הוא שמבצע את הבניה ובלבד שיעשה זאת במועד הנדרש.

עמדתנו כאמור לא התקבלה ע"י רשות המיסים, אולם התקבלה בפסה"ד כפי שנציין להלן:

בפסק דין שניתן השבוע, קבעה ועדת ערר מס שבח, פה אחד, כי מוכר של זכות במקרקעין, שנרכשו בין 7.11.01 עד 31.12.03, שהיו ביום רכישתם קרקע, יזכה להנחה ממס שבח (10% או 20% - לפי העניין) גם אם הבניה בהם הסתימה לאחר שמכר את הקרקע, ע"י הקונה, ובלבד שלא עברו 5 שנים מיום שרכש אותה (וע 1438/05 ריזנברג אהוד ואח' נגד מנהל מס שבח ת"א).

נסיבות המקרה

העוררים רכשו זכויות בקרקע פנויה. האחד בשנת 2002 והשני בשנת 2003. בתחילת שנת 2004 התקבל היתר לבניה על הקרקע ובסוף אותה שנה מכרו העוררים את הקרקע עם הבניה בשלביה הראשונים. במרץ 2006 נסתיימה הבניה, ע"י הקונה, והתקבל טופס 4.

טענות הצדדים

העוררים טענו כי הם זכאים להנחה, כל אחד בשיעור התואם את שנת רכישתו, שכן הבניה על הקרקע נסתיימה בטרם חלפו 5 שנים מיום הרכישה של כל אחד מהם.

מנהל מס שבח טען כי העוררים אינם זכאים להנחה כיוון שלגישתו העוררים עצמם הם שצריכים לבנות לפחות 70% בתוך תקופה של 5 שנים.

פסק הדין

יו"ר הועדה, כב' השופט בדימוס עמוס זמיר, לא מצא בלשון הסעיף כי מי שמחויב לבניה הוא דווקא מוכרי המקרקעין ולגישתו אין מניעה כי התנאי לבניה תוך 5 שנים, יתמלא אף ע"י הקונה:

"פסקה (3) לסעיף 48א(ד1) לחוק מתייחסת לאמור בפסקאות (1) ו-(2) לסעיף החוק הנ"ל, והיא קובעת שני תנאים לצורך קבלת ההנחה מהמס כאמור בשתי הפסקאות הנ"ל. שני התנאים הם אלו: (א) ישנה תוכנית המתירה את הבניה על המקרקעין, ו-(ב) תוך 5 שנים נבנו לפחות 70% מהשטח הכולל הניתן לבניה, והבנין ראוי לשימוש. אין בפסקה (3) הנ"ל כל הוראה חד-משמעית (ואף פחות מכך) שמדובר דווקא ברוכשי המקרקעין "ההיסטוריים". נאמר בפסקה זו שאם נתמלאו שני התנאים הנ"ל , כי אז ניתן לקבל את ההנחות שבפסקאות (1) ו-(2) הנ"ל, וכאמור לא נאמר בחוק שהתנאים הנ"ל צריכים להתמלא דווקא ע"י מוכרי המקרקעין.

קבלת טופס 4, שניתן כאמור בתוך התקופה של 5 שנים, מצביע כי האמור בפיסקה (3)(ב) נתמלא כדין."

השלכות פסק הדין

כאמור, עמדת מנהל מס שבח עד עתה הייתה כי רק במידה והבניה מתבצעת ע"י המוכר יחולו הוראות הסעיף המעניקות את הטבת המס.

כיום, לאחר פסק הדין, בכל עסקת מכירה בתקופה הקובעת יהיה זכאי המוכר להנחה הקבועה בסעיף 48א(ד1) גם אם הרוכש השלים את הבניה עד כדי 70% והשטח הכולל הניתן לבניה.

כך למשל בעסקת 727 או 717 או 949 כאשר האגודה חתמה על עסקת קומבינציה או שיתוף בתמורות עם יזם ניתן לתבוע את הנחת המס גם במידה והיזם יבנה 70% מהשטח הכולל תוך 5 שנים.

מס מכירה

לגישתנו צריכה להינתן הנחה ממס מכירה המקבילה להנחה ממס שבח, בהתאם לסעיף 72י לחוק מיסוי מקרקעין. בחוזרינו 46/2004 ו- 56/2005 סקרנו שני פסקי דין אשר הגיעו למסקנות הפוכות ביחס לשאלה האם מכירת זכות במקרקעין הזכאית להנחה ממס שבח זכאית גם להנחה ממס מכירה, אם לאו.