א. כללי

ענף הבקר לחלב בישראל הוא מן היציבים והמצליחים ביותר בין ענפי החקלאות בישראל ומן המתקדמים בעולם. פרות החלב בישראל הגיעו לשיא עולמי בתנובת החלב השנתית לפרה, חרף המגבלות האקלימיות והסביבתיות עמן מתמודד הענף.

אף על פי כן, נמצא ענף החלב תחת איום הולך וגובר של תחרות מצד יצרני חלב מאזורים אחרים של העולם להם יתרונות יחסיים ביצור חלב. פתיחת הגבולות לסחר בינלאומי עשויה לאפשר בעתיד כניסה של מוצרי חלב מיובאים שיתחרו עם מוצרי חלב מקומיים. העובדה שמרכיב העבודה תופס חלק ניכר מעלויות יצור החלב, מובילה לצורך למצוא דרכים לצמצום מרכיב הוצאה זה. הדבר יכול להיעשות בעיקר על ידי הוזלת יחידות היצור הקיימות, תוך הפנמת וניצול יתרונות לגודל וייעול הייצור.

בעקבות האמור לעיל, החליטה הממשלה לתמרץ את יצרני החלב להפנים את עקרון "היתרון לגודל" בענף הרפת, לעודד התייעלות ולשמור על איכות הסביבה על ידי הפחתת מחיר החלב ליצרנים מצד אחד, ועידוד השקעות הון להגדלת הרפתות מצד שני (החלטת ממשלה מס' 4173 מיום 12.8.98). יישום החלטה זו, מאלצת בהכרח ניוד מכסות נרחב, במגבלות מינימליות, שתאפשרנה ניוד מהיר ורציף.

ניוד כזה של מכסות מיצרנים קטנים ליצרנים גדולים, כרוך בהוצאה גדולה מצד הרוכשים.

השאלה העולה היא האם הוצאה כזו שמוציא רוכש מכסת החלב הינה הוצאה מותרת בניכוי לצרכי מס באופן שוטף, הוצאה שתותר על פני כמה שנים (בדומה לפחת) או שמא זוהי הוצאה שאינה מותרת כלל בניכוי?

ב. גישת מס הכנסה

גישת מס הכנסה מבוססת על ההנחה שמדובר בזכות הונית שאינה ניתנה להפחתה.

על פי גישת מס הכנסה נוצר מצב לפיו , יצרן הרוכש מכסת חלב, מוציא סכום גבוה מראש, שאינו ניתן לניכוי בחישוב הכנסתו לצורכי מס. נדגיש כי הוצאת המימון בגין רכישת המכסה, אינן ניתנות לניכוי בשיעור של עד 80% (אצל יחידים נישומים לעניין פרק ג' המהווים את מרביתו של המשק המשפחתי). מאידך כיום, בעקבות מדיניות השווקים הפתוחים, אין ודאות לשווי מכסות החלב בעתיד וקיים חשש שלא יהא להן ערך בעוד מספר שנים, עקב פתיחת השוק לתחרות.

בכדי לתמרץ את מדיניות משרד החקלאות, להוצאת יצרנים חלשים מענף הרפת בדרך של רכישת מכסותיהם והעברתן ליצרנים חזקים, פנה לאחרונה מנכ"ל משרד החקלאות מר יוסי ישי לנציב מס הכנסה, לקביעת כללים לפי סעיף 20 (א) (4) לפקודת מס הכנסה, לפיהם סכום הרכישה יופחת על פני 5 שנות מס ממועד הרכישה כשהוא ממודד. בעת מכירת המכסה ינוכה מהתמורה בחישוב רווח ההון רק הסכום שלא הותר לניכוי לצורך חישוב הכנסתו של היצרן. יש לציין שכללים כאלו קיימים במספר תחומים שהמדינה מצאה לנכון לעודד כגון: דמי חכירה, שכירות מוגנת, שכר מכר, השקעות בסרטים, חיפושי נפט, שנטוע ועוד.

בפגישה שנערכה לאחרונה עם נציב מס הכנסה סוכם כי בקשת משרד החקלאות תבחן ברוח אוהדת תוך הסכמה להגיע לסיכום מחייב ורשמי בזמן קצר.

ג. מהות התשלום עבור מכסות החלב

לבקשת המועצה לענף החלב בישראל הכין עו"ד רם יולוס חוו"ד הבוחנת את מהות ההוצאה והיבטי המס במכסת חלב.

בחוות הדעת נבחנה כאמור המהות המשפטית של מכסת החלב והאם רכישה זו הינה רכישה של נכס הוני לפי סעיף 88 לפקודת מס הכנסה (זכות הונית או זכות פירותית).

לדעת עו"ד יולוס אין לראות במכסת חלב משום נכס, כמשמעות המונח בסעיף 88 לפקודת מס הכנסה, זאת לאור העובדה כי מכסה שכזו אינה מהווה משום מקרקעין, מיטלטלין, זכות מוחזקת או זכות ראויה, כמשמעותם על פי לשון הסעיף, פרשנות המלומדים והפסיקה.

דעה זו נסמכת, בין היתר, על העובדה כי לרכישת המכסה לא מתלווה כל אלמנט של שליטה אפקטיבית במכסה או אלמנט וודאות הנדרש לקיומו של נכס.

חיזוק לעמדה זו ניתן ללמוד מדעתו של בית המשפט בעניין מחסרי, עת קבע בית המשפט כי צפיה להארכת זכות חוזית, ניסיון העבר והתחזית לעתיד, אין בהם כדי ליצור זכות ואין הם מהווים תחליף לזכות בת תוקף משפטי מחייב.

עוד נבחנה השאלה האם הוצאה שכזו הנה הוצאה שוטפת המותרת בניכוי לפי סעיף 17 לפקודה כלומר מדובר בהוצאה שוטפת לכל דבר ועניין המותרת בניכוי בעת חישוב המס.

בחינת מהותה של המכסה, מלמדת כי מדובר בהיתר הניתן לחקלאי בכל שנה מחדש, והנעדר, מטבעו, כל ביטחון או וודאות להמשך קיומו. עמדת הממשלה היא כי אין כל התחייבות בת תוקף משפטי מחייב לכך שהחקלאי יזכה למכסת חלב זהה בשנים שלאחר מכן, ועל כן תשלום עבור מכסת החלב איננו עבור "נכס" כהגדרתו בסעיף 88 לפקודה.

נוסף על האמור, יש מקום לראות בהוצאה משום הוצאה הכרוכה ביצור הכנסתו של החקלאי, כדרישת סעיף 17 רישא לפקודה.