רקע:

רשות מקרקעי ישראל (להלן:"רמ"י") מתקשרת מעת לעת עם יזמים במתכונת של "חוזה פיתוח" לדורות, היינו חוזה שבמסגרתו מתחייב יזם לפתח מקרקעין לקראת התקשרות בחוזה חכירה או בעלות עם סיומה של תקופת הפיתוח.

השאלה שחזרה והתעוררה בפסיקה וכעת עולה שוב גם בפסק דין זה, היא מהי המתכונת המתאימה לחיוב בהיטל השבחה במקרה שבו אושרה תכנית משביחה בתקופת הסכם הפיתוח.

שאלה זו נדונה כבר לפני שנים רבות בפסק הדין הידוע כהלכת קנית (רע"א 85/88 "קנית" – ניהול השקעות ומימון בע"מ נ' הוועדה המקומית לתכנון ובנייה רמת גן) (להלן: "הלכת קנית") בה נקבע כי במועד אישורה של התכנית המשביחה היזם היה במעמד של בר-רשות בקרקע, ועל כן הוא פטור מתשלום היטל השבחה, בית המשפט הסתמך בהלכה זו על סעיף 2 לחוק התכנון והבנייה בו נקבע כי רק חוכר לדורות או בעלים יחויבו בתשלום היטל השבחה.

בשנים שחלפו מאז קבלתה יושמה הלכת קנית בפסיקתן של הערכאות השונות. עם זאת, יישומה בפסיקה חידד שאלות רבות הקשורות בין השאר לכך שמבחינות רבות מעמדו של צד להסכם פיתוח אינו שונה, בכל הנוגע לתוכנן של זכויותיו, ממעמדו של חוכר לדורות או בעלים.

המחלוקות בעניין זה היו משמעותיות לרשויות התכנון בין השאר בשל כך שבמקרים רבים המדינה הייתה הבעלים של הקרקע והיא פטורה מתשלום של היטל השבחה וחייבת רק בתשלום של "חלף היטל השבחה" ששיעורו נמוך בהרבה מזה של היטל השבחה.

דיון והכרעה:

פס"ד נכתב ע"י כבוד השופטת דפנה ברק ארז ואליה הצטרפו בהסכמה מלאה כבוד השופט אורי שוהם וכבוד והשופט יורם דנציגר.
כדי להכריע בסוגיה זו, בית המשפט נדרש לבדוק האם צד להסכם פיתוח צריך להיחשב כבעלים או כחוכר לדורות לצורך תשלום היטל השבחה.

על מנת להשיב על שאלה זו בית המשפט בחן מספר סוגיות, ראשית, את הפרשנות שניתנה לשאלת מעמדו של החייב בהיטל השבחה בפסיקתו של בית משפט זה מאז ניתנה הלכת קנית. שנית, בחן בית המשפט את עקרונות הכלליים החלים על פרשנותם של דיני המס. שלישית, התכליות העומדות בבסיסו של היטל השבחה. רביעית, את האופי המיוחד של הסכמי פיתוח הנחתמים עם רמ"י ואת ההתפתחויות שחלו בהתייחסות אל חוזים אלה.

הפרשנות שניתנה לשאלה מיהו החייב בהיטל השבחה:

בית המשפט סוקר פסקי דין משמעותיים החל מפסק דין קנית ועד לפסק דין בלוך ומגיע לשתי מסקנות: ראשית, סוגיית חיובו של מי שאינו חתום על חוזה חכירה לדורות מול רמ"י גררה התדיינויות משפטיות רבות. שנית, הפתרונות שניתנו לאחר פסק דין קנית התבססו על פרשנות שבחנה את המושג חוכר לדורות באופן מהותי. בתי המשפט הטילו חיוב בהיטל השבחה גם על מי שמבחינה קניינית אינו חוכר לדורות או בעלים של הקרקע.

עקרונות כלליים בפרשנות דיני המס:

הגישה הנהוגה כיום בפסיקתו של דיני המס, להבדיל מהפרשנות הדווקנית של ההסכם הינה פרשנות מהותית של דיני המס וזאת על מנת לחתור לצדק ושווין מס בהטלת מס וכדי להביא להגשמת התכליות הכלכליות.

גישה זו הביאה להכרה באפשרות להגדיר עסקה לצורך דיני המס לפי מהותה הכלכלית ולא לפי צורתה החיצונית או בדרך שבה הכתירו אותה הצדדים, כך נוצרים מצבים בהם לא אחת השוני בין תכליותיהם של החוקים מחייב לתת פרשנות שונה לאותו מונח עצמו. כך גם בעניינו.

"פרשנות המושגים בעלים וחוכר לדורות צריכה להיעשות גם בהתחשב בתכליתו של היטל השבחה ובמטרות שאותן הוא נועד לקדם".

עקרון חשוב נוסף בפרשנות דיני המס הוא "החתירה לוודאות משפטית, לפשטות וליעילות ביישום הן מבחינת ציבור הנישומים והן מבחינת רשות המיסים" אשר תורמת לצמצום התדיינות משפטית.

התכלית של היטל השבחה:

חיובו של היטל השבחה נובע מאישור תוכנית. מטרתו של תשלום היטל ההשבחה הוא לממן את פעולתן של הוועדות המקומית לתכנון ובנייה ואת הרשויות המקומיות בכל הקשור לתכנון ופיתוח תשתיות. בבסיסו של היטל השבחה עומד הצדק החלוקתי שהנהנה מפעולות התכנון שביצעה הרשות במימון ציבור יחלוק את התעשרות עם הקהילה. על פי תכלית זו עומדת המסקנה כי מי שצריך לשאת בו אמור להיות מי שנהנה מההשבחה.

הסכמי פיתוח ומאפייניהם:

לאחר בחינה של מודלים של חוזי פיתוח (הבעלים של הקרקע הוא הרשות המקומית והמודל השני הקרקע היא חלק ממקרקעי ישראל המנוהלים ע"י רמ"י) ולאחר שבית המשפט בחן את המעבר מהקצאת קרקע דו שלבית למתכונת חד שלבית הגיע בית המשפט למסקנה כי היזמים בתקופת הסכם הפיתוח הם ששולטים באופן מהותי בזכויות של החכירה לדורות. מדיניות זו שומטת את ההבחנה בין חוכר לדורות לבין יזם. אינדיקציה נוספת שבית המשפט נעזר בה הינה כי העובדה שבכלל חוזי החכירה שנחתמו במתכונת הדו שלבית הוסכם כי תקופת החכירה תחושב מתחילתה של תקופת הסכם הפיתוח.

התשלומים החלים בתקופת הסכם הפיתוח והשפעתם על שאלת היטל השבחה:

חלק ניכר מהמחלוקות שבפנינו נובע מן ההסדרים השונים החלים על תשלומים בגין מקרקעי ישראל. הכוונה היא לחיובה של רמ"י בחלף היטל השבחה, להבדיל מהיטל השבחה, מצד אחד, ולחיובם של היזמים ב"דמי היתר" או ב"הפרשי ערך", מצד אחר.

המדינה כאמור אינה חבה בתשלום של היטל השבחה, אלא בתשלום של חלף היטל השבחה, מכוח סעיף 21 לתוספת השלישית לחוק התכנון והבנייה.

חלף היטל ההשבחה מועבר לרשויות המקומיות אף ללא קשר לקיומה של השבחה בקרקע. התוצאה היא שההסדר של חלף היטל השבחה הוא מיטיב מבחינות מסוימות בהשוואה להיטל השבחה, אך נחות ביחס אליו מבחינות אחרות. היתרון הנעוץ בו מהיבטן של הרשויות המקומיות הוא שמובטחים להן תשלומים בגין קרקעות הרמ"י שבתחומיהן אף במקרים שבהם לא הייתה השבחה בקרקע. החיסרון נובע מכך שבמקרה של השבחה – שעשויה אף להיות משמעותית – הן יהיו זכאיות לתשלום מופחת.

עפ"י התשלומים שמשלמים לרמ"י ועל פי החלטותיה של מועצת מקרקעי ישראל קבעו מערך שונה של תשלומים לחוכרים לדורות ולצדדים לחוזה פיתוח.

במקרים שבהם חוכר מבקש לנצל זכויות בניה שנוספו לקרקע בעקבות תכנית משביחה גובה רמ"י מהחוכר "דמי היתר". דמי ההיתר נגבים כאשר חוכר מבקש לנצל שינוי בייעוד או בהיקף השימוש במקרקעין. שיעורם של דמי ההיתר עומד כיום על 31% בלבד מההשבחה לעומת 91% משווי הקרקע, המשקפים דמי חכירה מהוונים.

לטענת המדינה, תשלום מופחת זה של דמי היתר נועד שלא ליצור לחוכר, אשר מחויב גם בתשלום של היטל השבחה, תמריץ שלילי לפיתוח הקרקע. לעומת זאת, כאשר נחתם חוזה פיתוח בלבד הרי שבמקרה של קבלת תכנית משביחה המתקשר מחויב בתשלום של 91% משווי הקרקע.

הקושי העולה שהתייחסות אל יזם הקשור בחוזה פיתוח כאל חוכר לדורות דה-פקטו החייב בהיטל השבחה עלולה להוביל להעמסת תשלומים בלתי מידתית על היזם שהוא צד לחוזה פיתוח – תשלום רמ"י בהיקף של 91% משווי הקרקע ותשלום היטל השבחה בהיקף של 50% מההשבחה.

זהו קושי ממשי שלא ניתן להשלים עם תוצאה לפיה היזם "ילקה" בכל העולמות – במובן זה שהוא ישלם הן היטל השבחה לרשויות התכנון בכובעו כ"חוכר לדורות" והן תשלום של 91% רמ"י בכובעו כ"בר רשות".

החלטה 1424 "ביטול עסקאות ומתן ארכות לביצוען"

בית המשפט מתייחס להחלטה 1424 של מועצת מקרקעי ישראל לפיו "גם החלטה 1424 מצמצמת את המקרים שבהם השאלה שעולה בערעור שבפנינו תהיה רלוונטית"

בין השאר מתייחס בית המשפט למנגנון החזר היטל השבחה למי ששילם דמי חכירה מהוונים לרמ"י בגין תוספת זכויות. (ראו סעיף 3.4 להחלטה 1424 הקובע "חוכר אשר חויב בהיטל השבחה על ידי הוועדה המקומית ושילם דמי חכירה מהוונים בשיעור 91% משווי הזכויות הנוספות, יהיה זכאי להחזר היטל השבחה ששולם על ידו בגין אותן זכויות ועל בסיס שומה סופית".(תוספת שלי – ב.מ)

"על כן, אני סבורה כי כל שינוי ביישומה של הלכת קנית, כך שצד לחוזה פיתוח ייחשב כחוכר לדורות לצורך תשלום היטל השבחה, יחייב שינוי של התשלום הנגבה מהיזם בגין השימוש בהשבחה על-ידי רמ"י".

התייחסות בית המשפט לעמדת היועץ המשפטי לממשלה

"המסקנה שאליה הגעתי עולה באופן חלקי אף מגישתו של היועץ המשפטי לממשלה, הגם שזה הציג עמדה לפיה אין לשנות את הלכת קנית. בעמדת היועץ המשפטי לממשלה נטען כי ״מקום בו לבעל הסכם הפיתוח כבר קיימת זכות בלתי מותנית להתקשרות בחוזה חכירה, לרבות ככל שכבר עמד בהתחייבויותיו לפי הסכם הפיתוח שהיוו תנאי להתקשרות בחוזה החכירה, הרי שמעמדו המהותי בקרקע עולה כבר כדי מעמד של חוכר לדורות לצורך חיוב בהיטל השבחה, וזאת אף אם טרם נחתם בפועל הסכם חכירה״ (פסקה 54 לעמדת היועץ). בעניין זה ראוי לשים לב לנקודות הבאות. ראשית, עמדה זו סוטה בפועל מהתוצאה בהלכת קנית. שנית, וחשוב אף יותר, בהתחשב בכך שמדיניותה של רמ"י היא שלא לסיים חוזי פיתוח גם במקרים שבהם היזמים לא עמדו בתנאיהם, הרי שאף עמדת היועץ המשפטי לממשלה מובילה בפועל למסקנה כי בעת הזו יש לראות ביזם שקשור בחוזה פיתוח עם רשות מקרקעי ישראל חוכר לדורות, שהרי הוכרה זכותו להיקשר בחווה חכירה."

פסיקת בית המשפט:

על פי האמור לעיל, ולאחר שבחן בית המשפט את כלל השיקולים הגיע בית המשפט למסקנה כי יש לשנות את "הלכת קנית" תוך התאמה של יישומם למציאות המשתנה ולניסיון שהצטבר.

לבסוף קבע בית המשפט כי יזם בתקופת הסכם פיתוח נמצא במעמד של חוכר לדורות לצורך תשלום היטל ההשבחה. כמו כן יזם שייחשב כחוכר לדורות גם לצורך החלת ההחלטות בעניין דמי היתר והפרשי ערך.

"העולה מפסק דיני הוא כי יזם בתקופת פיתוח נמצא במעמד של חוכר לדורות לצורך תשלום של היטל השבחה. כמובן, כפי שהוסבר, יזם שייחשב חוכר לדורות לעניינו של היטל השבחה ייחשב חוכר לדורות גם לצורך החלת ההחלטות בעניין "דמי היתר" ו"הפרשי ערך". המתקשרים בחוזי פיתוח לא יצאו קרחים מכאן ומכאן. לכן, באותם מקרים שבהם יזם חב בתשלום היטל השבחה ואף שילם למינהל מקרקעי ישראל תשלום בסך של 91% מההשבחה, תשלום זה יוחזר לו והוא יהיה חייב בתשלום דמי היתר למינהל בשיעור שבו מחויב חוכר לדורות. בפועל, כמובן, ניתן יהיה לקזז מן הסכום ששולם את שיעורם של דמי ההיתר שהיה משלם כחוכר, כך שרק היתרה תושב לו."

לפרטים נוספים ולהבהרות ניתן לפנות למשרדנו בת"א.