ו"ע 39284-01-10 אלדר נכסים בע"מ נגד מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב

רקע

חוק מיסוי מקרקעין מגדיר מהו 'איגוד מקרקעין' וקובע כי מכירת מניות באיגוד מקרקעין תחייב את רוכש המניות במס רכישה שיגזר משווי המקרקעין של אותו איגוד. לעומת זאת, אם אותו איגוד לא יסווג כאיגוד מקרקעין, אזי מכירת מניותיו תחייב את המוכר בלבד במסגרת מס הכנסה.

העוררת ושופרסל בע"מ החזיקו בחלקים זהים במניותיה של חברת קניונים לישראל בע"מ (להלן: "חברת קניונים"). חברת קניונים הינה הבעלים של המקרקעין, עליהם מוקם "קניון בת-ים", הכולל מבנה בן 3 קומות מסחריות, מרתף ושישה מפלסים המשמשים לחניה.

ב- 2008 רכשה העוררת את כל מניותיה של שופרסל בחברת קניונים, בסכום העולה על 156 מיליון ש"ח, כך שבסופו של יום החזיקה היא ב-100% ממניות חברת קניונים. יודגש, המדובר ברכישת מניות על כל המרכיבים והזכויות שבהן ולא ברכישה של המקרקעין עצמם.

העוררת הגישה למנהל מיסוי מקרקעין (להלן: "המשיב") הודעה לפיה אין חברת קניונים לישראל מהווה "איגוד מקרקעין" ומשכך אינה חייבת במס רכישה.
המשיב הוציא לעוררת שומה בה קבע כי חברת קניונים הינה "איגוד מקרקעין" וכי העברת המניות, מהווה "פעולה באיגוד", בהמשך דחה את השגת העוררת.

שורש המחלוקת

האם חברת קניונים, המחזיקה בקניון פעיל, הינה בגדר 'איגוד מקרקעין' כהגדרתו בחוק מיסוי מקרקעין, כך שרכישת מניותיה חייבת במס רכישה ?

לעמדת העוררת, "חברת קניונים הינה בגדר איגוד רגיל מכיוון שלחברה פעילות כלכלית עסקית מהותית של הפעלת הקניון, ויש בידי האיגוד נכסים בלתי מוחשיים מהותיים (ניהול, ידע, מותג וכו') שאינם טפלים לייצור ההכנסה המוציאה אותה מהגדרת "איגוד מקרקעין". לדידה "נכסים" אלו הינם נכסים נפרדים מהבעלות על המקרקעין ותורמים לתוספת תשואה בגין המקרקעין."

"לטענת המשיב, המבחן אותו קבע המחוקק בהגדרת "איגוד מקרקעין" הוא מבחן נכסי בלבד. שאלת קיומה או אי קיומה של פעילות עסקית לא רלבנטית. כל עוד נכסי המקרקעין של חברת קניונים לישראל מנוצלים בשימוש היעיל והטוב שלהם, הרי שהפעולה באיגוד משקפת בעקיפין השקעה בפוטנציאל הכלכלי שבהם המהווה חלק בלתי נפרד מהנכס עצמו, ולפיכך אין לפצל משווי המקרקעין את פירות הפעולות הנעשות לשם שימוש בהם, דבר המצדיק הטלת מס רכישה על מלוא שוויו של הנכס."

הכרעת ועדת הערר

הגדרת "איגוד מקרקעין" בחוק מיסוי מקרקעין:

"איגוד שכל נכסיו, במישרין או בעקיפין, הם זכויות במקרקעין, למעט איגוד שהזכויות בו רשומות למסחר בבורסה כהגדרתה בפקודה; ולענין זה לא יראו כנכסיו של האיגוד מזומנים, מניות, ניירות ערך אחרים ומטלטלין, שאינם משמשים לאיגוד לייצור הכנסתו, או שהם משמשים לייצור הכנסות אולם לדעת המנהל הם טפלים למטרות העיקריות של תאגיד המבוצעות למעשה ולא בדרך ארעית." (ההדגשות במקור – בפסק הדין).

אם כן, השאלה העיקרית שעמדה לדיון היא האם נכסים בלתי מוחשיים ( כמו מוניטין וידע וכו') נכללים במסגרת הנכסים שעצם הימצאותם בו אינה מוציאה את האיגוד מהיותו "איגוד מקרקעין" ("מזומנים, מניות, אגרות חוב, ניירות ערך אחרים ומטלטלין").

הוועדה בחנה את היסטוריית החקיקה של ההגדרה ואת דברי ההסבר להצעות החוק וכן פסיקה רלוונטית ודברי מלומדים, החלוקים בדעתם.

ברוב של שניים מול אחד, קיבלה ועדת הערר את טענות העוררת וקבעה כי חברת קניונים אינה איגוד מקרקעין כהגדרתו בחוק מיסוי מקרקעין אלא איגוד רגיל וזאת מן הנימוקים הבאים, אשר נביאם בתמצית:

"ערכו של קניון פעיל ומצליח כולל, בנוסף למקרקעין, גם ערך נוסף של העסק כ"עסק חי" ("Going concern value")."

הועדה שוכנעה כי נושא המיקום והניהול הינו דומיננטי ובעל חשיבות רבה להצלחתו של קניון בת ים.

מניתוח הדוחות הכספיים של חברת קניונים, המלמד על עלייה בהכנסות בשנים 2006 -2008 "עולה כי בין אם נראה את ערכו של העסק החי כחלק מהמוניטין ובין אם לאו, אין ספק שנכס בלתי מוחשי זה אינו חלק מהמקרקעין, והוא אינו טפל לייצור ההכנסה של האיגוד שמחזיק בקניון, ודי רק בכך כדי להוציא את האיגוד מחזקת "איגוד מקרקעין"."

"איגוד המחזיק בקניון כדוגמת קניון בת-ים, עם ניהול מורכב ומסובך (הכולל צוות עובדים של כ-15 איש), עם פעילות עסקית ממשית, אקטיבית ובעלת ערך, עם ידע ייחודי שנצבר בניהול קניון כאמור, שיווק ופרסום, ארגון אטרקציות ומופעים לשם יצירת חווית קניה ומשיכת קונים, קניון פעיל עם "עסק חי" ותוסס המניב רווחים נאים לבעליו וכיוצ"ב (ראה עדותו של מר אליעזר רם מנכ"ל חברת קניונים לישראל), קשה לומר שהמדובר ב"איגוד מקרקעין מובהק כגון איגוד בית או מגרש" (או בלשון בית המשפט "חברת גוש-חלקה") שאליו כיוון המחוקק בשנותו את הגדרת איגוד מקרקעין מ"מרבית נכסיו" ל"רוב נכסיו" הם זכויות במקרקעין"."

פסה"ד רחב ומקיף ואנו הבאנו ממנו "על קצה המזלג", כאמור.

לפרטים ולהבהרות ניתן לפנות לעו"ד שרון בכר במשרדנו בת"א.