עלויות פיתוח שבוצעו בפועל מהוות חלק משוויו של המגרש לעניין מס רכישה, אולם במקרה בו טרם בוצע הפיתוח בפועל ביום העסקה, הרי ששווי העסקה לא יכלול את הוצאות הפיתוח שטרם בוצעו.

באופן דומה, גם אם בוצע בפועל חלק מהפיתוח, יתווסף אותו חלק בלבד לשווי הרכישה ורק בגינו ישולם מס הרכישה.

הלכה זו, לפיה שווי העסקה יקבע כיחס הפיתוח בפועל, נקבעה ע"י ביהמ"ש העליון בפסה"ד בעניין שרביט, ע"א 2960/95:

" הרציונל העומד מאחורי קביעת "שווי הרכישה", הוא איתור מהותה של העסקה על מנת שייגבה מס על שוויה הממשי ולא על שווי מדומה הנובע מפיצול עסקאות והדבקת תוויות שונות עליהן. כאשר בוצעו כל עבודות הפיתוח לפני מועד הרכישה, נרכשת הקרקע כשהיא מפותחת ולפיכך מתווספות הוצאות הפיתוח למחיר הקרקע ואילו כאשר לא בוצע דבר, אין התשלום עבור הוצאות פיתוח עתידיות מתווסף למחיר הקרקע שהרי הרוכש רוכש קרקע בלתי מפותחת.

מה הדין כאשר הקרקע נרכשת כשהיא מפותחת באופן חלקי? דומה שהרציונל המנחה אותנו כאשר הפיתוח הושלם בעת הרכישה או כאשר טרם הוחל בו, אמור להנחותנו גם כאשר בוצע פיתוח חלקי. כל פיתוח שנעשה בקרקע, משביח אותה ומעלה את ערכה. השכל הישר וההגיון הכלכלי המסחרי והמשפטי, מובילים למסקנה, כי אם בוצע חלק מעבודות הפיתוח, מתווספות ההוצאות לביצוע חלק זה למחיר הקרקע, שהרי הרוכש רוכש את הקרקע כשהיא מפותחת באופן חלקי ושווי המכירה האמיתי שלה הוא השווי הכולל את הפיתוח שכבר נעשה בה."

לפיכך קבע בית המשפט:

"צירוף הוצאות הפיתוח שבוצעו בפועל עד מועד הרכישה, למחיר הקרקע, היא הדרך הראויה המשיגה את תכלית מס הרכישה ואיננה מאפשרת גבית מס יתר או מס חסר. גם אם עלול החישוב להיתקל בקושי טכני, זהו קושי מסוג הקשיים ששלטונות המס מורגלים בהם ומתמודדים איתם בהקשרי מס שונים.

לסיכום, כאשר נערך הסכם לרכישת מגרש בלתי מפותח ולצידו מתחייב הקונה לשלם הוצאות פיתוח וכאשר במועד הרכישה טרם בוצעו עבודות הפיתוח, אין לכלול את "הוצאות הפיתוח" ב"שווי המכירה" ואילו כאשר כבר בוצעו עבודות הפיתוח בעת הרכישה, באופן מלא או חלקי, יש לכלול את "הוצאות הפיתוח" באופן מלא או חלקי, ב"שווי המכירה".

אם כן, מקום בו קיימת התחייבות לבצע את עבודות הפיתוח ולעבות את התשתיות הקיימות בשטחים הציבוריים הנדרשים לשם מגורים נאותים לרוכשי המגרשים, וביום העסקה טרם בוצע הפיתוח בפועל - הרי שאין לכלול את הוצאות הפיתוח בשווי הרכישה בשומת מס הרכישה.

אנו עדים לאחרונה למקרים בהם לא היה קיים כלל פיתוח במגרשים ובכל זאת רשויות מיסוי מקרקעין גובות מס רכישה גם על שווי עלויות הפיתוח עתידיות. במקרים אלו יש לפעול להחזר תשלומי מס רכישה ששולמו בייתר בגין עלויות הפיתוח שטרם בוצעו.