סעיף 62 לפקודת מס הכנסה קובע דין מיוחד לגבי מיסוי הכנסותיה של אגודה שיתופית חקלאית.
ההוראה נועדה לתת ביטוי ליחסים המשפטיים כלכליים באגודות שיתופיות לפיהם רווחים או הפסדים מחולקים לחברי האגודה בהתאם לתקנות האגודה ובהתאם לקשר חוזי שבין האגודה לחבריה.
סעיף 62 קובע:
"דינה של אגודה שיתופית שסווגה כאגודה שיתופית חקלאית לעניין פקודת מס הבולים, יהיה בשנת מס פלונית כדין שותפות לעניין פקודה זו, אם האגודה תבעה כך בדו"ח לפי סעיף 131 לאותה שנת מס, המפרט את שמותיהם ומענם של חבריה ואת החלק המגיע לכל אחד מהם בהכנסתה החייבת באותה שנת מס, ובלבד שההחלטה על תביעה כאמור נתקבלה באסיפה הכללית של האגודה בהתאם לתקנותיה וניתנה לה הסכמתם בכתב של רוב חברי האגודה.";
במילים אחרות, הסעיף קובע כי אגודה שיתופית שסווגה כאגודה שיתופית חקלאית, רשאית לדרוש כי מעמדה לצורך מיסוי יהיה כמעמד שותפות, וחבריה יישומו כאילו היו שותפים בשותפות ובלבד שההחלטה התקבלה באסיפה הכללית וניתנה לה להסכמתם בכתב של רוב חברי האגודה.
החלת הוראות סעיף 62
כדי להיכנס ל – ד' אמותיו של סעיף 62 יש לעמוד בדרישות הסעיף כדלהלן:
- האגודה צריכה להיות מסווגת כאגודה שיתופית חקלאית לפי פקודת מס בולים ע"י רשם החברות – קרי מושבי עובדים, כפרים שיתופיים, מושבים שיתופיים, קיבוצים, ישובים קהילתיים כפריים, אגודות חקלאיות כלליות, אגודות שיווק ואספקה חקלאיות, אגודות לאספקת מים.
- האגודה תבעה להחיל עליה את הסעיף, בדו"ח שהוגש לפי סעיף 131 לפקודה – ההוראות המקצועיות של נציבות מס הכנסה קובעות בפשטות כי משאושרה דרישת האגודה, לא תיעשה השומה על שם האגודה אלה תחולק בין חבריה. הבקשה לתחולתו של הסעיף תוגש לכל המאוחר במועד החוקי להגשת הדו"ח השנתי למס הכנסה וכל חבר יכלול את חלקו בהכנסות האגודה בדו"ח השנתי המוגש למס הכנסה על ידו.
לחילופין קיימת אפשרות שהאגודה תשלם המס במקום חבריה לפי שיעורי המס שלהם.
בניגוד לסעיפים אחרים בו משאירה הפקודה שיקול דעת רחב לנציב מס הכנסה הרי שלפי סעיף 62 חייב פקיד השומה להיעתר לדרישה של אגודה שיתופית ולשים אותה כאילו הייתה שותפות, אם רק עמדה בתנאי הסעיף.
- רוב חברי האגודה נתנו הסכמתם בכתב להחלת הסעיף על האגודה - על פי הוראות סעיף 62 ההחלטה על החלת הסעיף חייבת להתקבל באסיפה הכללית של האגודה וחייבת בהסכמתה של רוב חברי האגודה.
משמעות המונח רוב בפקודת מס הכנסה ובפקודת האגודות השיתופיות גם יחד הוא למעלה מ – 50% מכלל חברי האגודה (לאו דווקא מהחברים הנוכחים האסיפה).
העברת הפסדי אגודה שיתופית חקלאית לחבריה והתרתם לצורך מס
בפס"ד שניתן לאחרונה ע"י נשיא בית המשפט המחוזי בבאר שבע השופט יוסף אלון נקבע חד משמעית כי ניתן להעביר הפסדי אגודה שיתופית חקלאית לחבריה. (עמ 2136-02-100 פארן מושב עובדים להתיישבות שיתופית בע"מ ו – 45 אחרים נ' פקיד השומה באר שבע).
כבוד הנשיא יוסף אלון קובע דברים כדרבנות:
"אין חולק כי משטר המס בשותפות הינו של הרמת מסך מעל השותפות תוך התייחסות לכל שותף, על פי חלקו, כנישום ישיר ונפרד ביחס לחלקו בהכנסות השותפות והפסדיה (וזאת בכפוף לחריגים אלה ואחרים שנקבעו בפסיקה ושאינם מעניינו של ערעור זה).
משטר מיסוי זה של השותפות עולה בקנה אחד עם העיקרון הכללי בדבר הרמת המסך שבין השותפות לשותפים כמפורט בסעיף 34 לפקודת השותפויות (נוסח חדש) תשל״ה - 1975.
לאור זאת ונוכח לשון הוראתו של סעיף 62 מתבקשת על פני הדברים המסקנה כי בהתקיים התנאים האמורים באותו הסעיף יועתקו ויוסבו רווחי והפסדי האגודה השיתופית החקלאית ממנה אל חבריה (הדגשה שלי - ב.מ).
ובהמשך -
"המשיב מבקש לחלוק על פרשנות זו.
טענתו, ההוראה הכללית ברישא לסעיף 62 כי דין האגודה יהיה ״כדין שותפות לעניין פקודה זו״ - מסויגת בהמשך לשון הסעיף לעניין:
״...החלק המגיע לכל אחד (מחברי האגודה) בהכנסתה החייבת באותה שנת מס״.
על פי הטענה, ״הכנסה חייבת״ משמעה הכנסה ״חיובית" אשר חיוב תשלום מס לצידה ואין היא כוללת ״הכנסה שלילית״, דהיינו הפסד, באותה שנת המס.
דא עקא, המונחים ׳׳הכנסה״ ו – "הכנסה חייבת״ מוגדרים בפקודה עצמה כדלהלן:
״הכנסה - סן כל הכנסתו של אדם מהמקורות המפורשים בסעיף 2 ו- 3 בצירוף סכומים שנקבע לגביהם בכל דין שדינם כהכנסה לעניין פקודה זו;
״הכנסה חייבת - הכנסה לאחד הניכויים הקיזוזים והפטורים שהותרו ממנה לפי כל דין".
לאמור, המחוקק הגדיר את המונח ״הכנסה חייבת" כתוצאה החשבונאית המתקבלת מהפחתת מלוא הניכויים הקיזוזים והפטורים (ובכללם הפסדים) מה״הכנסה״.
ואחת היא אם תוצאת הפחתה זו הינה ״חיובית״ (לאמור, הכנסה הנושאת חיוב בתשלום מס) או ״שלילית״.
המשיב אינו חולק כי ברגיל זה דין המס לעניין שותפות ושותפים. טענתו של המשיב כי על אף זאת, ככל שאמורים הדברים באגודה שיתופית חקלאית, מנוגדת תוצאה שכזו לאופייה ומהותה של אגודה שכזו, אינה עולה בקנה אחד עם לשונו הברורה של המחוקק בסעיף ההגדרות (לעניין ״הכנסה חייבת״) ובסעיף 62 לפקודה (לעניין ״דין השותפות" שיחול על אגודה הפועלת עפ״י סעיף זה).
ההסתמכות שמבקש המשיב להסתמך בעניין זה על פסק הדין בעמ״ה 26/83 (פד"א יג׳ 261) לא תסייע בידו - שכן באותו העניין נותחה הסוגיה לאור ההגדרה הקודמת של ״הכנסה חייבת״ (שמתוך טעות הניח פסה״ד הנ״ל כי עמדה עדיין בתוקפה באותו העניין - ור׳ על כך פסק דינו של כב׳ השופט א. פלפל בעמ"ה 97/90 מסים ז/1).
דברים שנאמרו עד כה אין בהם לשלול מצבים קונקרטיים בהם יהיה מקום לפרשנות מסויגת של הרמת המסך באגודה השיתופית החקלאית.
אולם, בהעדר נתונים קונקרטיים לשלול, משמעותו של ההסדר האמור בסעיף 62 אינה מוגבלת מיסודה לחלוקת ״הכנסה חיובית״ בלבד כטענת המשיב" (ההדגשות במקור - ב.מ).
להבהרות ולפרטים ניתן לפנות לרו"ח עו"ד חן שחרור או לעו"ד שרון בכר במשרדנו בת"א.