לאחר למעלה מחמש שנות דיונים (!) עם רשות המיסים, וכן דיונים בועדת הכספים של הכנסת ביוזמתם ומעורבותם של ח"כ אורית נוקד וח"כ שי חרמש, הוציאה רשות המיסים בימים אלו הנחיות לפקידי השומה לפיה ניתן לתבוע ניכוי נוסף של נכסים אשר נרכשו עד 30.6.2003 בשנות המס שלאחר 2003, עד גמר הפחתת נכסים אלו. פקידי השומה הונחו לקבל תיקונים לדוחות מס אשר הוגשו משנת המס 2004 ואילך ביחס ל"שומות פתוחות".

ניכוי בשל נכסים בישובי הערבה

תקנות מס הכנסה (הנחות ממס על הכנסות של תושבי אילת וישובי הערבה), התשל"ו – 1975, (להלן: "תקנות הערבה"), אפשרו הטבה בדרך של ניכוי נוסף לבעל נכס אשר שימשו במהלך שנת המס לייצור ההכנסה.

אופייה של ההטבה היה בכך שהיא נפרשה לאורך שנות השימוש בנכס בדרך של ניכוי מן ההכנסה, בגובה של 50% מהפחת השנתי. ההטבה ניתנה במשך עשרות שנים כאשר תוקפה הוארך מדי שנה בכל פעם מחדש.

פרוט והרחבה בענין תקנות הערבה ותקנות אזורי הפיתוח וההתיישבות החדשה ראו חוזרנו 53/2003 "ניכוי נוסף לנכסים בישובי פיתוח", 10/2004 "ניכוי נוסף לנכסים באזורי פיתוח", 44/2004 "ניכוי נוסף של נכסים באזורי פיתוח והתיישבות".

תיקון 134 לפקודת מס הכנסה

תקנות הערבה הותקנו מכוח סעיף 11 לפקודת מס הכנסה, אשר הוחלף בתיקון מס' 134 לפקודה, במסגרת חוק התוכנית להבראת כלכלת ישראל (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב והמדיניות הכלכלית לשנות הכספים 2003 ו – 2004), התשס"ג – 2003.

סעיף 11 לאחר תיקון 134, שנכנס לתוקפו ביום 1.7.2003, התייחס לניכוי הנוסף בסעיף קטן (ד) כדלהלן: "שר האוצר, באישור ועדת הכספים של הכנסת, רשאי לקבוע ניכוי נוסף בשל נכסים של מפעל הנמצא בשטח התיישבות חדשה או באזור פיתוח כפי שקבע, ובתנאים שקבע."

כאמור עד כה לא נקבעו כל הוראות מעבר, המתייחסות לניכוי הנוסף, וכן עד היום טרם נקבעו כללים ו/או תקנות ע"י שר האוצר בקשר עם הניכוי הנוסף בשל נכסים.

ההנחיות החדשות של היועץ המשפטי לרשות המיסים

בימים אלו הוציא היועץ המשפטי לרשות המיסים, עו"ד (רו"ח) משה מזרחי, הנחיות לפקידי שומה בענין ניכוי לבעלי נכסים על פי תקנות מס הכנסה (הנחות ממס על הכנסות של תושבי אילת וישובי הערבה), התשל"ו-1975:

"... מטעמים של התנהלות סבירה ומידתית של הרשות בעת שמשנה את המצב החוקי, יש מקום להמשיך וליתן את הניכוי לגבי אותם נכסים שנרכשו עד 30.6.2003 ואשר בגינם היו בעלי הנכסים זכאים לניכוי בעת שהתקנות היו בתוקף."

לדברי היועץ המשפטי, כפי שנכתבו:

"בתיקון 134 נקבע כי הנוסח המתוקן של סעיף 11 תוקפו מיום 1.7.03. לפיכך, החל ממועד זה פג תוקפו של הסעיף המסמיך ומשום כך אין עוד תוקף לתקנות."

ולפיכך המלצותיו והנחיותיו של היועץ המשפטי לפקידי השומה הן כדלקמן:

"לאחר שהתחבטנו בנושא, ועל דעת מנהל רשות המיסים, הגענו למסקנה כי יש להחיל בהקשר המדובר את הפרשנות השניה ולהמשיך ליתן את הניכוי לגבי נכסים שנרכשו עד 30.6.03 ואשר בגינם היו הבעלים זכאים לניכוי על פי התקנות.

הינכם מתבקשים, לפיכך, ליישם מדיניות זו בכל פניה לגבי שנת מס "פתוחה" ולאפשר תיקון המוצהר מקום שמדובר בנכס העומד בתנאי התקנה ואשר נרכש עד 30.6.03."

הוראות חוק הפרשנות

סעיף 23 לחוק הפרשנות קובע:

"משבוטל חיקוק, בטלים עמו התקנות והמינויים שנעשו מכוחו; אולם מקום שהחיקוק המבטל קובע הוראות במקום המבוטלות — התקנות והמינויים שנעשו מכוח ההוראות המבוטלות יעמדו בתקפם עד שיבוטלו בתקנות ובמינויים מכוח החיקוק המבטל."

המשתמע הוא כי החיקוק החדש (תיקון 134 לפקודה) לא ביטל את התקנות שהיו קיימות ועד אשר לא יותקנו תקנות חדשות ע"י שר האוצר במקומן – הרי שהן תהיינה בתוקף. יחד עם זאת, מאחר ולתקנות נקבעה תחולה עד ליום 31.12.2003, אשר לא הוארכה מעבר לכך, הרי שההוראות אודות ניכוי נוסף בשל נכסים או מפעל עמדו בתוקפן עד ליום 31.12.2003.

אם כן תוקף התקנות לא הוארך, אך מאידך הן לא בוטלו ולפיכך הן היו בתוקף עד סוף שנת 2003 ולפיכך ניתן לדרוש הניכוי הנוסף בגין נכסים שנרכשו עד תום 2003, על פי עמדתנו (בשונה מעמדת רשות המיסים, שהיא עד 30.6.2003).

המלצות מיידיות וביצוע מיידי עד 31.12.2008

ניתן לדרוש את הניכוי הנוסף בגין נכסים שנרכשו בשנת 2003 (לגישתנו עד דצמבר 2003) – במידה ולא נדרשו בדוחו"ת המס לשנת 2004, 2005, 2006 ו-2007 והן עדיין בגדר "שומות פתוחות".

לתשומת ליבכם ללוח הזמנים וחלון ההזדמנויות הקצר ביחס לדוחות מס שהוגשו בשנת 2005, בד"כ דוחות המס לשנת 2004, שכן הן תתיישנה עד סוף שנה זו. לפיכך, יש למהר ולהגיש תיקונים לדוחות המס שעדיין בגדר "שומות פתוחות", כאמור, עד 31.12.2008, בטרם שומות אלה תהפוכנה לסופיות!

ניכוי נוסף באזורי פיתוח ובהתיישבות חדשה

נדגיש כי על אף שהוראות היועץ המשפטי דנות בניכוי בשל נכסים החל בערבה ובאילת יש לדעתנו להחיל דין דומה על הניכוי הנוסף שנקבע בתקנות מס הכנסה (הנחות ממס בישובים מסוימים ובהיאחזויות נח"ל) התשל"ח- 1978 - בשיעור 25% (תקנות אלו חלו גם על בעלי מפעלים באזורי פיתוח אשר 75% לפחות מהמועסקים בהם הם תושבי הישובים הנקובים בתוספת השלישית לאותה תקנה) ובתקנות מס הכנסה (הנחות ממס על הכנסות בשטחי התיישבות חדשה ובשטחי פיתוח), התשל"ו- 1975 - בשיעור 50% או 25% לפי העניין.

לפרטים והבהרות ניתן לפנות לעו"ד שרון בכר במשרדנו בת"א.