בתחילת אוקטובר 2007, קבע ביהמ"ש המחוזי בת"א, מפי כב' השופטת קרת מאיר, כי משבחרה אגודה לפעול לפי הוראות סעיף 10(ג) בהחלטה 737, יש לראות את מבנה העסקה כפי שהיא עולה מהוראות החלטה 727 ולפיכך חייבת היא במע"מ על החלפת זכויות במקרקעין עם מינהל מקרקעי ישראל. (עש 1157/05, צופית מושב עובדים להתיישבות חקלאית שיתופית בע"מ נגד מע"מ פ"ת).

נסיבות פסק הדין

מנהל מע"מ הוציא שומה לאגודה המתייחסת להסכם שנחתם בין האגודה לבין ממ"י על פי הכללים הקבועים בסעיף 10(ג) להחלטה 737. לדברי מנהל מע"מ, המדובר בעסקת חליפין של קרקע מול קרקע בתוספת תשלומי איזון, שכן על פי ההסכם שולם לאגודה פיצוי בקרקע בתוספת סכום כספי בתמורה להשבת מגרשים על ידה לממ"י.

לפיכך, בנסיבות אלה, כדעתו, חל חיוב במס הן על האגודה בגין השבת מלוא המגרשים לממ"י והן על ממ"י בגין העברת המגרשים לאגודה.

בטרם קבע מנהל מע"מ את החיוב כאמור, מסרה האגודה לממ"י - על פי דרישתו, חשבונית מס בגין שני מגרשים, שהוקצו ע"י ממ"י למומלצי האגודה. זאת למרות טענתה כי על פי החלטה 737 אין עסקת מכר קרקע לממ"י וכי גם בעבר לא נדרשה האגודה להוציא חשבונית מס לממ"י.

לאחר שקבע מנהל מע"מ כי העסקה היחידה החייבת במס היא עסקת הקצאת המגרשים ע"י ממ"י למומלצים, דרשה האגודה מממ"י כי ישיב לה את חשבונית המס שמסרה לו זה מכבר. משלא נענה מנהל מע"מ לדרישתה מסרה לו זו חשבונית זיכוי כנגד חשבונית המס שנמסרה בעבר.

מנהל מע"מ לא הכיר בביטול החשבונית והוצאת הזיכוי, שכן לגישתו חל חיוב במע"מ בגין השבת (מכירת)הזכויות במקרקעין ובמקביל חל חיוב על ממ"י בגין הקצאת שלושת המגרשים המהווים את הפיצוי בקרקע, לפי שווים בייעוד החדש לבנייה, לידי האגודה או מי מטעמה (המומלצים).

סלע המחלוקת

לטענת האגודה אין לראות בעסקה בין אגודה לממ"י על פי סעיף 10(ג) בהחלטה 737 כעסקה של החלפת קרקעות לפי החלטה 727, וכי העסקה החייבת במע"מ, לכל היתר, היא עסקת הקצאת המגרשים ע"י ממ"י למומלצי האגודה בלבד. ראו טבלת השוואה בין מסלולי שינוי ייעוד והקצאת קרקע לפי 727 והחלטה 737 בשני מסלוליה: מסלול רגיל ומסלול לפי סעיף 10(ג) המצורפת לחוזר.

פסק הדין

ביהמ"ש כאמור לא קיבל את עמדת האגודה וקבע כעמדת מנהל מע"מ לפיה סעיף 10(ג) להחלטה 737 מאפשר לאגודה לפנות לממ"י בהצעה כי החכרת מגרשי המגורים באותה הרחבה – תיעשה לפי כללי החלטת המועצה 727, בה נקבע במפורש כי אם בחר החוכר לקבל פיצוי בקרקע יבוטל חוזה החכירה החקלאי, הקרקע תחזור למינהל ולאחר שינוי ייעוד ייחתם עם החוכר הסכם פיתוח.

למעשה קבע ביהמ"ש הלכה מעניינת לפיה יחול מס בעסקת מקרקעין רעיונית ורטרואקטיבית!

ההבדל בין החלטה 737 ל-727

לגישתנו טעה ביהמ"ש ומקור טעותו הינה בניתוח סעיף 10(ג) בהחלטה 737, כפי שנפרט להלן:

ראשית ביהמ"ש נצמד ללשון ההסכם עליו חתמה האגודה והתעלם מן העובדה כי ממ"י אילץ את האגודה לחתום על נוסח הסכם זה בלבד, שאחרת לא היתה יוצאת ההרחבה אל הפועל. לצערנו, חרף מחאתן, נאלצות אגודות רבות לחתום על הסכמי ממ"י המנוסחים על ידו בלבד, שאחרת לא יוכלו להוציא דבר אל הפועל.

ביישום החלטה 727 מדובר בהשבת קרקע חקלאית ולכן חותמת האגודה עם המינהל בטרם הליך שינוי היעוד על הסכם להשבת קרקע חקלאית וקבלת 27% מהזכויות בקרקע לאחר שינוי יעודה.

עסקה דו שלבית בה האגודה מחזירה בשלב ראשון קרקע חקלאית לממ"י ובשלב השני מקבלת פיצויי קרקע- קיימת אך ורק בהחלטה 727 ולא בכל החלטות מועצת מקרקעי ישראל האחרות העוסקות בשינוי יעוד כגון: 533, 611, 612 ו- 737.

ייחודיות החלטה 727 לעומת האחרות נובעת ממנגנון החלפת הקרקעות אשר נועד להבטיח כי לא יחול היטל השבחה על בעל הזכות בקרקע בעת שינוי הייעוד וזאת כדי להבטיח ששיעור הפיצוי יהיה 27% ולא פחות מזה עקב תשלום היטל השבחה על ידי בעל הזכות בקרקע בעת שינוי הייעוד.

לעומת זאת, על פי החלטה 737 הליכי שינוי יעוד הקרקע מבוצעים בידי האגודה שעה שהקרקע בידה; להבדיל מהחלטה 727 – אשר על פיה, נחתם בין האגודה לממ"י "הסכם השבה", על פיו מושבת הקרקע החקלאית לממ"י – לצורך שינוי יעודה ומעמד האגודה בקרקע משתנה, לידי מעמד של "מעבר עונתי", גרידא.

אף בפסק הדין עצמו כותבת השופטת:"גם אם לא חזרה קרקע בייעוד חקלאי למינהל בפועל שכן תוכנית ההרחבה אושרה מספר שנים קודם לכן, הרי ש"ברמה הרעיונית הקרקע המושבת ..."

בהחלטה 737 לא קיימת הוראה כאמור בדבר החלפת קרקעות בין החוכר לממ"י.

כמו כן, הדרישה לחתימה על הסכם השבת קרקע אינה עולה מנוסח סעיף 10(ג). סעיף זה אינו מקדים לשינוי ייעוד אלא עוסק באופן שיווק המגרשים ע"י ממ"י לאחר ששונה ייעודם.

מסלול ההרחבה לפי סעיף 10(ג) לפיו "החכרת מגרשי המגורים בהרחבה, כולם או מקצתם, תעשה לפי כללי החלטת מועצה 727", קובע אך ורק כי כללי החכרת המגרשים בהרחבה יהיו לפי כללי ההחכרה שנקבעו בהחלטה 727, קרי השלב האחרון בלבד שהוא שלב שיווק המגרשים ע"י המינהל.

כל השלבים הקודמים, לרבות שינוי היעוד עצמו, מבוצעים על פי כל העקרונות שנקבעו בהחלטה 737.

בשני מסלולי שיווק המגרשים לפי 737 המינהל הוא שמקצה את המגרשים למומלצי האגודה.

בשני המסלולים המגרשים נגרעים ממשבצת האגודה אך ורק במועד הקצאת המגרשים על ידי ממ"י למשתכן. לעניין זה קובע סעיף 4(א) להחלטה 737 "מגרשי המגורים יוחכרו על ידי המינהל למועמדים שיומלצו על ידי האגודה".

בסעיף 4(ה) להחלטה 737 נקבע כי " החכרת המגרשים תהיה לבני זוג או לאנשים בודדים בלבד. חברות, תאגידים ועמותות לא יהיו זכאים להסכם פיתוח ו/ או לחכירת מגרשים במסגרת הנ"ל"

בנוסף, סעיף 4(ז) להחלטה 737 מדגיש את העובדה כי לא חלה החזרה של הקרקע לממ"י על פי החלטה זו (– לרבות נקיטה במנגנון ההתחשבנות של סעיף 10(ג)) וקובע כי "עד לחתימת הסכמי הפיתוח יהיו המגרשים במסגרת חוזה המשבצת של האגודה, מעת שיחתם הסכם הפיתוח יראו את אותו מגרש כנגרע ממשבצת האגודה".

מהוראות אלו של החלטת מועצת מקרקעי ישראל מספר 737 עולה חד משמעית כי לא תיתכן עסקה של הקצאת קרקע בין המינהל לאגודה בשלב שלפני הקצאת המגרשים למומלצי האגודה.

לפרטים ולהבהרות ניתן לפנות לרו"ח דוד רותם או לעו"ד שרון בכר במשרדנו ת"א.