לאחרונה ניתן בבית המשפט המחוזי בירושלים פסק דין^[1] בקשר לקביעת שווי המכירה בעסקת קומבינציה בין בעל המקרקעין ליזם וכן הוצאות שכר טירחה ששולמו לשמאי מקרקעין כהוצאת השבחה לפי סעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג-1963.

קביעתו של בית משפט מחזקת את הגישה הכלכלית שנקבעה בפס"ד מ.ל. השקעות^[2] לפיה יש למסות הרווח הכלכלי, גישה המרחיבה באופן ניכר את היקף ההוצאות אשר ניתן לתבוע בניכוי בעת חישוב השבח.

לפירוט והרחבה בעניין ניכוי הוצאות בחישוב השבח ראו חוזרנו מספר 39/2003 "ניכוי הוצאות בחישוב שבח מקרקעין".

פסק הדין

בתאריך 31.12.98 נערך הסכם קומבינציה בין העורר ליזם ובו נמכר ליזם 54% מנכס שהם 54% מזכויותיו של העורר בנכס ובהן בית הבנוי על הנכס. הנכס בו מדובר הינו מגרש ועליו בית מגורים בירושלים.

העורר הגיש למס שבח הצהרה על המכירה ובהצהרה זו כלל את שווי המכירה הנגזרת משווי שירותי הבניה של 46% מהנכס. סכום שווי המכירה שנקבע בהצהרה של העורר מסתמך על חוות דעת שמאי שהעריך את שווי הקרקע לצורך העסקה.

מנהל מס שבח קבע שווי עסקה גבוה יותר וזו בהסתמך על עסקאות דומות שנעשו באזור ע"י שיטת החילוץ וההשוואה.

השאלה המשפטית

השאלה שבגינה הוגש הערר היא מהו שווי העסקה במקרה זה והאם הוצאות שכר טירתו של השמאי מותרות בניכוי לצורך קביעת השבח בעסקה.

שווי המכירה

מאחר והדיווח על עסקת הקומבינציה נעשה מיד עם ביצוע העסקה ומאחר ואין תמורה כספית נקובה, נדרשים הצדדים להעריך את שווי הרכישה באחת מהדרכים המקובלות: שיטת ההשוואה, שיטת העלות, שיטת שווי בנין גמור וכן שיטת היוון הרווחים. כמובן שאימוץ השיטה המתאימה תיעשה בהתאם לנסיבות המקרה, שהיא הדרך אשר לפיה ניתן להעריך את שווי הקרקע הקרוב ביותר לתמורה במזומנים שהייתה מתקבלת במכירה בין מוכר מרצון לקונה מרצון.

בין תחשיבו של העורר לבין תחשיבו של מנהל מס שבח נוצא פער של 35% אשר לגביו נקבע ע"י מנהל מס שבח כי הפער מעיד על חוסר סבירות.

הקושי בקביעת השווי מטיל על מס שבח נטל כבד בבדיקת שווי העסקאות שנערכות ומחייב את שלטונות המס לערוך חישוב משלו לקביעת שווי הקרקע עפ"י אחת השיטות המקובלות. מתפקידו של מס שבח לבחון ולקבוע האם הפערים בין שתי הערכות סבירים ומניחים את הדעת. אם הפערים אינם סבירים לשיטתו, יערוך המנהל מס שבח תחשיב אחר המהווה ראיה טובה יותר למחיר העסקה.

במקרה דנן קבע ביהמ"ש כי חישובו של העורר לוקה בחסר מחד וחישובו של המנהל אינו מתחשב במיקום החלקה מאידך ולכן יש לקזז מעסקאות ההשוואה את הגורם של מיקום החלקה בהשוואה לחלוקת נשוא החלקה.

שכר טרחת השמאי

מנהל מס שבח סירב כאמור להתיר בהוצאה את הסכום ששולם כשכר טרחה לשמאי המקרקעין, הוצאה שלטענת העורר תרמה להשבחת הנכס.

בית המשפט קבע כי לא הוכח במה ובכמה הסתכמה השבחה זו אך בכל מקרה ברור כי הוצאה זו שהוצאה ע"י אדם מן הישוב תרמה להשגת סכום המכירה האופטימאלי מבחינתו בעסקה זו.

גישתו של בית המשפט בפס"ד זה מחזקת את הגישה הכלכלית שהובאה בפס"ד מ.ל. השקעות ותומכת בדעתנו שהובעה בהזדמנויות רבות כי הוצאה אשר הקטינה את הרווח הכלכלי בעסקה או הוצאה שבעטיה הושג מחיר גבוה יותר בעסקה הינה הוצאה שהשביחה את הנכס ולכן תותר במסגרת סעיף 39(1) לחוק מיסוי מקרקעין .

לפיכך, בעסקות מכירת מקרקעין יש לדרוש כל הוצאה שהקטינה את הרווח הכלכלי של המוכר או שבעטיה הושג מחיר גבוה יותר עבור המקרקעין שנמכרו.