ביהמ"ש קבע כי אכן, קיים עיקרון בסיסי בדיני המיסים לפיו יש למסות עסקה על פי תוכנה הכלכלי, אך אין בעקרון זה כדי לאפשר החלת עיקרון של פיצול רעיוני בעת קביעת החיוב במס רכישה ללא קיומה של הוראה מסמיכה לכך בחוק מיסוי מקרקעין (שבח ומכירה). (ו"ע 10629-05-12 חנניה לסק נ' מנהל מיסוי מקרקעין נתניה).

רקע

סעיף 49ז(א) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963 (להלן- "חוק מיסוי מקרקעין"), קובע כי "במכירת דירת מגורים מזכה, שלדעת המנהל התמורה המשתלמת בעדה הושפעה מאפשרויות קיימות או צפויות לבניית שטח גדול יותר מהשטח הכולל הנמכר.." המוכר, הזכאי לפטור ממס שבח (בגין מכירת דירת מגורים מזכה לדוגמא), יהא זכאי לפטור בגין החלק של הדירה בלבד, ללא החלק ששולם בגין זכויות הבניה הנוספות. קרי, התמורה ששולמה תפוצל באופן רעיוני על ידי מנהל מס שבח, כדי למסות את החלק ששולם בגין הדירה בלבד.

בפרשה זו, רכשו העוררים בית צמוד קרקע ברעננה כדירת מגורים נוספת, וחויבו במס רכישה לפי המדרגות הקבועות בחוק. העוררים הגישו ערר על החלטת מנהל מיסוי מקרקעין שעניינו בשאלה, האם יש להחיל גם על החיוב במס רכישה את "עיקרון הפיצול הרעיוני" אשר נעשה בו שימוש ע"י מנהל מיסוי מקרקעין-נתניה (להלן- "המשיב") לצורך קביעת החיוב במס שבח (התמורה פוצלה לשני רכיבים: האחד – לפי שוויה של דירת המגורים, והשני – בהתאם לשווין של זכויות הבניה הצמודות לו).

טענת העוררים

לטענת העוררים ניתן לעשות פיצול רעיוני על רכיב מס הרכישה, זאת מכוח פרשנות מרחיבה שיש ליתן לסעיף 49ז, המגדיר עיקרון זה לצורך הענקת פטור ממס שבח מקרקעין, בגין מכירת דירת מגורים מזכה. טענתם החלופית של העוררים, הינה כי יש להחיל על החיוב במס רכישה את "עיקרון הפיצול הרעיוני" מכוח עיקרון העל שנקבע בפסיקת בתי המשפט לפיו, יש למסות עסקאות על פי תוכנן הכלכלי.

לדידם, אין המשיב יכול "לאחוז בחבל משני קצותיו": מחד, ולעניין החיוב במס שבח – לערוך לעסקה פיצול רעיוני אשר מפצל את עסקת המכר לשתי עסקאות משנה (מכר דירת מגורים ומכר זכויות בניה); ומאידך, לעניין החיוב במס רכישה – לטעון כי מדובר בעסקה אחת וכי לא ניתן לבצע לגביה פיצול רעיוני.

טענת המשיב

לגרסת המשיב, אין בסיס חוקי התומך בעמדתם של העוררים לפיה יש לפרש את סעיף 49ז לחוק כחל גם לגבי עניין קביעת חיוב במס רכישה.

לטענתו, סעיף 49ז בחוק בגדרו נקבע ההסדר של "פיצול רעיוני" הינו, למעשה, סייג לפטור ממס שבח בגין דירת מגורים מזכה. לכן, אין הסייג הולך אלא אחר הכלל, ולפיכך – כשם שלא ניתן להחיל את הפטור ממס שבח למכירת דירת מגורים מזכה גם לגבי החיוב במס רכישה, כך גם לא ניתן להחיל לעניין אופן קביעת החיוב במס רכישה את הסייג לפטור הנ"ל.

פסיקת ביהמ"ש

"סעיף 9(ה) בחוק קובע כדלקמן:

"דין מס הרכישה לכל דבר וענין, למעט פטורים שלפי פרק חמישי 1 עד פרק שישי – כדין המס".

מלשון הסעיף ניתן ללמוד כי הסעיף מגדיר הן כלל, והן חריג לכלל.

הכלל קובע כי "דין מס הרכישה לכל דבר וענין ... כדין המס", דהיינו – כל הוראות החוק החלות לגבי מס שבח, חלות גם לגבי מס הרכישה.

החריג לכלל קובע כי הכלל אינו חל על "פטורים שלפי פרק חמישי 1 עד פרק שישי". יוצא איפוא כי הפטורים שנקבעו בפרקים הנ"ל כפטורים לגבי מס שבח, לא נקבעו כפטורים החלים גם לגבי חיוב במס רכישה...

אכן, קיים עיקרון בסיסי בדיני המיסים לפיו יש למסות עסקה על פי תוכנה הכלכלי, אך אין בעקרון זה כדי לאפשר החלת עיקרון של פיצול רעיוני בעת קביעת החיוב במס רכישה ללא קיומה של הוראה מסמיכה לכך בחוק, וזאת – נוכח פסיקתו של בית המשפט העליון (הלכת פלדמן) השוללת את האפשרות לעשות כן. לפיכך, טענת העוררים כי המשיב בערר זה היה חייב לבצע פיצול רעיוני בעת חיוב הנישום במס רכישה מכוח עיקרון פסיקתי זה – דינה להידחות".

לפרטים ולהבהרות ניתן לפנות למשרדנו בתל אביב.